IBPB-2-2/4511-674/15/HS - Określenie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa w ramach funduszu parasolowego.

Pisma urzędowe
Status:  Aktualne

Pismo z dnia 3 lutego 2016 r. Izba Skarbowa w Katowicach IBPB-2-2/4511-674/15/HS Określenie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa w ramach funduszu parasolowego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 9 listopada 2015 r. (data otrzymania 13 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa w ramach funduszu parasolowego-jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych zamiany tytułów uczestnictwa w ramach funduszu parasolowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca na wstępie zaznacza, że posiada miejsce zamieszkania w Polsce i jest rezydentem podatkowym w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca rozważa dokonanie inwestycji w parasolowy fundusz inwestycyjny określony poniżej.

F. Funds (dalej: "Fundusz Parasolowy") jest funduszem inwestycyjnym typu otwartego działającego w reżimie SICAV (o zmiennym kapitale) jako spółka akcyjna prawa luksemburskiego inkorporowana w Wielkim Księstwie Luksemburga. Fundusz parasolowy został zarejestrowany na oficjalnej liście przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z częścią pierwszą ustawy luksemburskiej z dnia 17 grudnia 2010 r. o przedsiębiorstwach zbiorowego inwestowania (dalej: "ustawa z dnia 17 grudnia 2010"). Fundusz Parasolowy kwalifikuje się jako przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z Dyrektywą 2009/65/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 lipca 2009 (Dz. U.UE. L 302/32 z późn. zm.). Fundusz Parasolowy został zarejestrowany w Luksemburskim Rejestrze Handlowym i Spółek (Registre de Commerce et des Sociétés).

Działalność Funduszu Parasolowego jest nadzorowana przez organ właściwy do nadzoru finansowego z Wielkiego Księstwa Luksemburga (Commission de Surveillance du Secteur Financier tj. Komisja Nadzoru Sektora Finansowego, dalej: "CSSF") i została zarejestrowana w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF.

Fundusz Parasolowy jest uprawniony do korzystania z regulacji Konwencji PL-LUX na podstawie certyfikatu rezydencji wydanego na podstawie okólnika z dnia 12 lutego 2015 r. (Circulaire du directeur des contributions L.G.-A.n°61 of 12 February 2015) wydanego przez Władze Podatkowe Luksemburga.

Fundusz Parasolowy posiadający siedzibę w Luksemburgu jest uznawany za rezydenta podatkowego. Dywidendy dystrybuowane do inwestorów przez Fundusz Parasolowy są zwolnione z podatku pobieranego u źródła w Luksemburgu.

Fundusz Parasolowy dystrybuuje swoje tytuły uczestnictwa w Polsce na podstawie zawiadomienia o zamiarze zbywania jednostek uczestnictwa zgodnie z art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 157, dalej: "ustawa o funduszach inwestycyjnych") złożonego przez CSSF do Komisji Nadzoru Finansowego w Polsce. Z zawiadomienia złożonego przez CSSF wynika m.in. że spółką zarządzającą Funduszu Parasolowego jest F. S.a.r.l. zarejestrowana w Wielkim Księstwie Luksemburga (w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF);

Fundusz Parasolowy jest podzielony na liczne subfundusze, które posiadają klasy tytułów uczestnictwa (udziałów). W zależności od klasy udziałów, tytuły uczestnictwa reprezentują różne uprawnienia majątkowe.

Wnioskodawca zamierza inwestować w Fundusz Parasolowy nabywając i zbywając tytuły poszczególnych subfunduszy należących do jednego funduszu parasolowego, czyli będzie zamieniał tytuły jednego subfunduszu na kolejne tytuły w subfunduszu (innego rodzaju subfunduszu lub innej klasy tego samego subfunduszu) w zależności od zamiaru osiągnięcia jak największej stopy zwrotu z inwestycji. W przypadku zamiany w ramach Funduszu Parasolowego jednych tytułów uczestnictwa subfunduszu na inne tytuły uczestnictwa (drugiego subfunduszu lub inną klasę tego samego subfunduszu) nie dochodzi do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy. W związku z powyższym stanem przyszłym Wnioskodawca powziął wątpliwość co do opodatkowania opisanej sytuacji.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu zamiany tytułów uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego tj. zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu Funduszu Parasolowego (na inne tytuły subfunduszu lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy Funduszu Parasolowego (na tytuły innego subfunduszu lub tytuły innej klasy tego samego subfunduszu).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - osoby mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski podlegają nieograniczonemu obowiązku podatkowemu bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Należy wskazać, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata z tytułu umorzenia tytułów uczestnictwa (udziałów) w Funduszu Parasolowym będzie w całości opodatkowana w Polsce, ponieważ Wnioskodawca jest rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z Konwencją o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Luksemburgu w dniu 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 z późn. zm.). - zamiany tytułów uczestnictwa i klas uczestnictwa będą zaklasyfikowane jako przeniesienie majątku (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 13 ust. 5 Konwencji). Zatem, właściwą metodą unikania opodatkowania będzie metoda odliczenia proporcjonalnego wskazana w art. 24 ust. 2 lit. b Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga. Jednak ze względu na fakt, że Wielkie Księstwo Luksemburga nie pobiera podatku od przychodów kapitałowych, zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić podatek w pełnej wysokości w Polsce. Należy zaznaczyć, że art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Ponadto, art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, które przychody uważa się za przychody z kapitałów pieniężnych; uważa się również przychody z funduszy kapitałowych. Zaś definicja funduszy kapitałowych została określona w art. 5a ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o funduszach kapitałowych - oznacza to fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych (...). Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 ustawy o funduszach inwestycyjnych - do działalności zagranicznych funduszy inwestycyjnych na terenie Rzeczypospolitej Polskiej stosuje się przepisy ustawy o funduszach inwestycyjnych. Definicja pojęcia zagranicznego funduszu inwestycyjnego została określona w art. 2 pkt 9 ustawy o funduszach inwestycyjnych, tj. przez fundusz zagraniczny - należy rozumieć otwarty fundusz inwestycyjny lub spółkę inwestycyjną, które uzyskały zezwolenie na działalność zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady wspólnego inwestowania. Zgodnie ze stanem faktycznym Fundusz Parasolowy został zarejestrowany jako spółka inwestycyjna w rejestrze Handlowym i Spółek Wielkiego Księstwa Luksemburga oraz w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF. Wnioskodawca zaznacza, że działalność Funduszu Parasolowego została notyfikowana na podstawie art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz rozporządzenia Komisji (UE) nr 584/2010 z dnia 1 lipca 2010 r. w sprawie wykonania dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE w zakresie formatu i treści standardowego powiadomienia w formie pisemnej i zaświadczenia dotyczącego UCITS, wykorzystania łączności elektronicznej przez właściwe organy do celów powiadamiania oraz w zakresie procedur dotyczących kontroli na miejscu i dochodzeń oraz wymiany informacji między właściwymi organami (Dz.Urz.UE.L 176 z 10.07.2010), w którym to CSSF potwierdził spełnienie warunków do uznania za przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe określone w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (dalej: "UCITS"). Jak zostało powyżej wskazane, działalność zagranicznych funduszy inwestycyjnych oraz spółek inwestycyjnych jest regulowana przez ustawę o funduszach inwestycyjnych, zatem spełniony został warunek określony w art. 5a ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymaga aby fundusz działał na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Podobne stanowisko przyjął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 marca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1577/07: "F.S.A. zarejestrowana w Luksemburgu jest funduszem zagranicznym w rozumieniu ustawy i działającym w Polsce, na podstawie przepisów tej ustawy. Mimo, że sposób jego organizacji i zasady funkcjonowania określa prawo macierzyste, to zasady jego działalności, jego prawa i obowiązki na terytorium RP, określa ustawa o funduszach inwestycyjnych, z dnia 27 maja 2004 r. - jak wskazuje art. 1 ustawy."

Zatem, Wnioskodawca stwierdza, że Fundusz Parasolowy jest funduszem zagranicznym działającym w Polsce na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, ponieważ jego działalność w Polsce jest regulowana przez ustawę o funduszach inwestycyjnych. Ponadto, jak to zostało wskazane, Fundusz Parasolowy dokonał obowiązku notyfikacyjnego określonego w art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych. Wobec tego Komisja Nadzoru Finansowego sprawuje nad nim nadzór w zakresie działalności w Polsce na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Artykuł 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że znajdzie on zastosowanie w przypadku umorzenia tytułów uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, jeśli zamiana tytułów uczestnictwa subfunduszu na tytuły uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego jest dokonywana na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Jak zostało powyżej wykazane, Fundusz Parasolowy działa na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Jeśli chodzi o sam fakt zamiany tytułów uczestnictwa jednego subfunduszu na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu tego samego funduszu parasolowego to zostało ono dopuszczone w polskich regulacjach prawnych i zdefiniowane w ustawie o funduszach inwestycyjnych. Art. 162 ust. 5 ustawy o funduszach inwestycyjnych stanowi, że przez zamianę tytułów uczestnictwa należy rozumieć umorzenie tytułów uczestnictwa w funduszu z wydzielonymi subfunduszami, a za środki uzyskane z tego umorzenia nabycie tytułów uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego.

Zatem, zamianę tytułów uczestnictwa należy rozumieć jako umorzenie tytułów uczestnictwa, a za środki wynikłe z tego umorzenia, nabycie nowych tytułów uczestnictwa tego samego funduszu parasolowego, wobec tego, wyłączoną z rozpoznania przychodu wynikającego z art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Znajdzie on w pełni zastosowanie do Wnioskodawcy w związku z opisaną zamianą tytułów uczestnictwa w Funduszu Parasolowym, ponieważ Fundusz Parasolowy działa na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Wnioskodawca ponadto wskazuje, że powyższa wykładnia jest powszechnie akceptowana przez organy podatkowe. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 15 lipca 2011 r. Znak: ITPB1/415-483/11/TK przyjął stanowisko na tle funduszu luksemburskiego: "Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, bowiem dla celów podatku dochodowego zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego jest traktowana, jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu".

Podobne stanowisko przyjął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 maja 2013 r. Znak: IPPB2/415-237/13-4/AS na tle funduszu luksemburskiego: "Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, bowiem dla celów podatku dochodowego zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego jest traktowana, jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu."

Ustawodawca wprowadzając zwolnienie określone w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miał na celu nieopodatkowywanie akumulacji kapitału gromadzonego w funduszu inwestycyjnym, który podlega kolejnym ciągłym reinwestycjom. Taka konstrukcja podatkowa pozwala na efektywną akumulację kapitału w funduszu. Na jej znaczenie wskazał, przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2014 r. Znak: ILPB2/415-859/14-2/JK stwierdzając: "Z powyższego wynika, że z perspektywy podatkowej zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami danego funduszu inwestycyjnego jest traktowana jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu i nie prowadzi do powstania przychodu na gruncie ustawy PIT."

Również na taki zamysł ustawodawcy wskazuje uzasadnienie do projektu ustawy o obrocie instrumentami finansowymi wraz z projektami aktów wykonawczych z dnia 27 kwietnia 2005 r. (Sejm IV kadencji, druk nr 3982): "Propozycje mają na celu opodatkowanie dochodu uzyskanego z tytułu udziału w funduszu inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami na "wyjściu" z funduszu inwestycyjnego. W związku z tym proponuje się wprowadzenie rozwiązań zapewniających neutralność podatkową przy zmianie jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego. W tym przypadku zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami traktowana jest jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu. W konsekwencji przyjętych rozwiązań dochodem z tytułu udziału w funduszu inwestycyjnym z wydzielonymi subfunduszami będzie różnica między przychodem uzyskanym na "wyjściu" z takiego funduszu, a kosztami uzyskania poniesionymi na nabycie jednostek uczestnictwa przy "wejściu" do tego funduszu".

Wobec powyższych wyjaśnień należy zaznaczyć, że nie opodatkowanie zamiany tytułów uczestnictwa w ramach jednego Funduszu Parasolowego (tekst jedn.: na drugi subfundusz lub inną klasę tytułów uczestnictwa tego samego subfunduszu) jest sposobem akumulacji kapitału, ponieważ pozwala bardziej efektywnie inwestować środki będące w Funduszu Parasolowym.

Ponadto, opodatkowanie zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy w ramach jednego Funduszu Parasolowego w Polsce miałoby efekt zniechęcający do prowadzenia tego rodzaju inwestycji w Wielkim Księstwie Luksemburga. Wobec tego, takie opodatkowanie stanowi nieuzasadnione i nieobiektywne naruszenie swobody przepływu kapitału. Tego rodzaju ograniczenia są zakazane w Unii Europejskiej, na co wskazuje praktyka orzecznicza Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, Wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 10 maja 2012 r. (C-338/11 do C-347/11) Santander Asset Management SGIIC SA wskazał, że: "Z utrwalonego orzecznictwa wynika również, że do środków zakazanych na mocy art. 63 ust. 1 TFUE zaliczają się, jako ograniczenia w przepływie kapitału, środki, które mogą zniechęcać osoby niebędące rezydentami do dokonywania inwestycji w określonym państwie członkowskim lub które mogą zniechęcić osoby będące rezydentami w państwie członkowskim do dokonywania inwestycji w innych państwach (wyroki: z 25 stycznia 2007 r. w sprawieC-370/05 Festersen, Zb.Orz.s. I-1129, pkt 24; z dnia 18 grudnia 2007 r. w sprawie C-101/05 A, Zb.Orz.s. I-11531, pkt 40; a także z 10 lutego 2011 r. w sprawach połączonych C-436/08 i C-437/08 Haribo Lakritzen Hans Riegel i Österreichische Salinen, Zb.Orz.s. I-305, pkt 50".

Również w praktyce orzeczniczej sądów administracyjnych w Polsce wskazuje się, że pomimo braku harmonizacji podatków bezpośrednich w Unii Europejskiej należy wskazać, że władza podatkowa musi być wykonywana zgodnie przez Państwa Członkowskie z prawem wspólnotowym tj. przykładowo nie mogą naruszać swobód, które są filarami UE. Na znaczenie wykonywania kompetencji Państw Członkowskich zgodnie z prawem wspólnotowym wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 marca 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1577/07: "Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoim orzecznictwie wskazuje wprawdzie, że opodatkowanie bezpośrednie należy do kompetencji państw członkowskich, ale podkreśla równocześnie, że państwa te muszą wykonywać tę kompetencję w zgodzie z prawem wspólnotowym, a więc nie mogą wprowadzać dyskryminacji ze względu na przynależność państwową (art. 12 Traktatu)."

Zatem, dopiero w momencie całkowitego umorzenia tytułów uczestnictwa w Funduszu Parasolowym tj. "wyjścia" z Funduszu Parasolowego, do przychodu Wnioskodawcy wynikłego z tego umorzenia znajdzie zastosowanie art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że do dochodu z tytułu funduszy kapitałowych stosuje się stawkę 19%. W związku z powyższym, w przypadku umorzenia tytułów uczestnictwa na "wyjściu" z Fundusz Parasolowego, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, a zapłata podatku przez Wnioskodawcę nastąpi do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Natomiast do sytuacji zamiany tytułów uczestnictwa w subfunduszu (na drugi subfundusz lub inną klasę uczestnictwa tego samego subfunduszu) opodatkowanie zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nastąpi.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca przywołuje również interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 26 października 2015 r. Znak: IPPB2/4511-758/15-2/JG, w której Organ stwierdził, że "W przypadku uzyskania dochodów po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca będzie zobowiązany samodzielnie rozliczyć i zapłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Rozliczenia tego dokonuje w terminie do dnia 30 kwietnia następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 ustawy), na stosownym formularzu. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku PIT w momencie zamiany tytułów uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego tj. zamiany tytułów uczestnictwa subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa subfunduszu Funduszu Parasolowego (na inne tytuły subfunduszu lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu)."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 157 z późn. zm.) określa zasady tworzenia i działania funduszy inwestycyjnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasady prowadzenia na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności przez fundusze zagraniczne i spółki zarządzające, o czym stanowi art. 1 ustawy.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 9 ww. ustawy przez fundusz zagraniczny - rozumie się fundusz inwestycyjny otwarty lub spółkę inwestycyjną, które uzyskały zezwolenie właściwego organu w państwie członkowskim na prowadzenie działalności zgodnie z prawem wspólnotowym regulującym zasady zbiorowego inwestowania w papiery wartościowe.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawa o funduszach inwestycyjnych, miała na celu zharmonizowanie prawa polskiego z prawem wspólnotowym, w szczególności dyrektywy 2001/107/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 21 stycznia 2002 r. zmieniającej dyrektywę Rady 85/611/EWG w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS), w celu uregulowania działalności spółek zarządzających i uproszczonych prospektów emisyjnych (Dz.Urz.UE. L 2002 Nr 41, str. 20).

Fundusz inwestycyjny zarejestrowany i działający w jednym z krajów Unii Europejskiej po spełnieniu wymogów zawartych w ww. dyrektywach może prowadzić swoją działalność na terenie wszystkich krajów członkowskich Wspólnot Europejskich.

Fundusz inwestycyjny otwarty zbywa jednostki uczestnictwa i dokonuje ich odkupienia na żądanie uczestnika funduszu. Z chwilą odkupienia jednostki uczestnictwa są umarzane z mocy prawa (art. 82 ustawy o funduszach inwestycyjnych).

W myśl art. 162 ust. 1 pkt 5 ustawy o funduszach inwestycyjnych - w przypadku funduszy inwestycyjnych otwartych lub specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych, z wydzielonymi subfunduszami - jednostki uczestnictwa subfunduszu mogą być zamieniane na jednostki uczestnictwa innych subfunduszy funduszu, na zasadach określonych w statucie funduszu, z zastrzeżeniem pkt 7.

Zamiana ta polega na jednoczesnym umorzeniu jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami i nabyciu, za środki pieniężne uzyskane z tego umorzenia, jednostek uczestnictwa innego subfunduszu tego funduszu inwestycyjnego (art. 162 ust. 3 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.) - przez tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania rozumie się wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego papiery wartościowe lub niebędące papierami wartościowymi instrumenty finansowe reprezentujące prawa majątkowe przysługujące uczestnikom instytucji wspólnego inwestowania, w tym w szczególności jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, zgodnie z art. 5a pkt 14 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - przez fundusze kapitałowe rozumie się fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 4a ww. ustawy - powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W omawianej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, sporządzona w Luksemburgu w dniu 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527 z późn. zm.).

W sytuacji uzyskiwania dochodów z tytułu odkupienia przez fundusz jednostek uczestnictwa zastosowanie znajdzie art. 13 ww. Konwencji zatytułowany "Zyski ze sprzedaży majątku". Zgodnie z art. 13 ust. 5 ww. Konwencji, zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek innego majątku niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. Odkupienie przez fundusz inwestycyjny jednostek uczestnictwa jest właśnie przeniesieniem tytułu własności do tych jednostek z dotychczasowego inwestora na fundusz, a więc formą ich odpłatnego zbycia.

Zatem dochód osoby o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa przez fundusz otwarty z siedzibą w Luksemburgu podlega opodatkowaniu w Polsce, a skutki podatkowe transakcji należy ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy - źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c).

Jednocześnie za przychody z kapitałów pieniężnych - stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy - uważa się przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c.

W myśl art. 17 ust. 1c ww. ustawy - nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.).

Ponadto art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie art. 9 ust. 2 ww. ustawy określa, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Uprawnienie do pomniejszenia przychodu z tytułu odkupienia jednostek uczestnictwa o koszty uzyskania przychodu jest oceniane w kontekście art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy podatkowej stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e. Zastrzeżenie powyższe stanowi, że przepisu ust. 1 pkt 38 zdanie po średniku nie stosuje się przy zamianie jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych.

Zasady opodatkowania dochodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych reguluje art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

W myśl art. 30a ust. 6 ww. ustawy - zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.

Dochodów (przychodów) z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zryczałtowanym podatkiem dochodowym opodatkowana będzie jedynie nadwyżka przychodów z tytułu udziału w funduszach kapitałowych nad wydatkami na nabycie jednostek uczestnictwa w tych funduszach.

A zatem pobór podatku od dochodu związanego z osiągnięciem zysku z tytułu inwestycji w jednostki uczestnictwa, powstaje wtedy, gdy uczestnikowi zostaje wypłacony dochód.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania w Polsce i jest rezydentem podatkowym w Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zamierza dokonać inwestycji w parasolowy fundusz inwestycyjny opisany poniżej.

F. Funds (dalej: "Fundusz Parasolowy") jest funduszem inwestycyjnym typu otwartego działającego w reżimie SICAV (o zmiennym kapitale) jako spółka akcyjna prawa luksemburskiego inkorporowana w Wielkim Księstwie Luksemburga. Fundusz parasolowy został zarejestrowany na oficjalnej liście przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z częścią pierwszą ustawy luksemburskiej z dnia 17 grudnia 2010 r. o przedsiębiorstwach zbiorowego inwestowania (dalej: "ustawa z dnia 17 grudnia 2010"). Fundusz parasolowy kwalifikuje się jako przedsiębiorstwo zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe zgodnie z Dyrektywą 2009/65/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 lipca 2009 (Dz. U.UE. L 302/32 z późn. zm.). Fundusz Parasolowy został zarejestrowany w Luksemburskim Rejestrze Handlowym i Spółek (Registre de Commerce et des Sociétés).

Działalność Funduszu Parasolowego jest nadzorowana przez organ właściwy do nadzoru finansowego z Wielkiego Księstwa Luksemburga (Commission de Surveillance du Secteur Financier tj. Komisja Nadzoru Sektora Finansowego, dalej: "CSSF") i została zarejestrowana w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF.

Fundusz Parasolowy jest uprawniony do korzystania z regulacji Konwencji PL-LUX na podstawie certyfikatu rezydencji wydanego na podstawie okólnika z dnia 12 lutego 2015 r. (Circulaire du directeur des contributions L.G.-A.n°61 of 12 February 2015) wydanego przez Władze Podatkowe Luksemburga.

Fundusz Parasolowy posiadający siedzibę w Luksemburgu jest uznawany za rezydenta podatkowego. Dywidendy dystrybuowane do inwestorów przez Fundusz Parasolowy są zwolnione z podatku pobieranego u źródła w Luksemburgu.

Wnioskodawca wskazał, że Fundusz Parasolowy dystrybuuje swoje tytuły uczestnictwa w Polsce na podstawie zawiadomienia o zamiarze zbywania jednostek uczestnictwa zgodnie z art. 253 ustawy o funduszach inwestycyjnych z dnia 27 maja 2004 r. złożonego przez CSSF do Komisji Nadzoru Finansowego w Polsce. Z zawiadomienia złożonego przez CSSF wynika m.in. że spółką zarządzającą Funduszu Parasolowego jest F. S.a.r.l. zarejestrowana w Wielkim Księstwie Luksemburga (zarejestrowany w rejestrze podmiotów nadzorowanych CSSF).

Fundusz Parasolowy jest podzielony na liczne subfundusze, które posiadają klasy tytułów uczestnictwa (udziałów). W zależności od klasy udziałów, tytuły uczestnictwa reprezentują różne uprawnienia majątkowe.

Wnioskodawca zamierza inwestować w Fundusz Parasolowy nabywając i zbywając tytuły poszczególnych subfunduszy należących do jednego funduszu parasolowego, czyli - jak wskazuje - będzie zamieniał tytuły jednego subfunduszu na kolejne tytuły w subfunduszu (innego rodzaju subfunduszu lub innej klasy tego samego subfunduszu) w zależności od zamiaru osiągnięcia jak największej stopy zwrotu z inwestycji. Wnioskodawca podaje również, że w przypadku zamiany w ramach Funduszu Parasolowego jednych tytułów uczestnictwa subfunduszu na inne tytuły uczestnictwa (drugiego subfunduszu lub inną klasę tego samego subfunduszu), nie dochodzi do wypłaty na jego rzecz. W związku z powyższym stanem przyszłym Wnioskodawca powziął wątpliwość co do opodatkowania opisanej sytuacji.

Mając na uwadze treść wyżej cytowanych przepisów oraz przedstawione zdarzenie stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, bowiem dla celów podatku dochodowego zamiana jednostek uczestnictwa między subfunduszami tego samego funduszu inwestycyjnego jest traktowana, jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w funduszu. W tym miejscu należy jednak wyraźnie podkreślić, że ustawodawca w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdził, że nie ustala się przychodu z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa subfunduszu funduszu inwestycyjnego z wydzielonymi subfunduszami, w przypadku zamiany jednostek uczestnictwa subfunduszu na jednostki uczestnictwa innego subfunduszu tego samego funduszu inwestycyjnego, dokonanej na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach, nie zaś - z tytułu umorzenia tytułów uczestnictwa. Również w przywołanym przez Wnioskodawcę art. 162 ust. 3 ustawy o funduszach inwestycyjnych jest mowa o jednostkach uczestnictwa, a nie o tytułach uczestnictwa, które są pojęciem szerszym. Niemniej w rozpatrywanej sprawie nie ma to znaczenia, bowiem mamy do czynienia z funduszem luksemburskim otwartym (działającym w reżimie SICAV) i tym samym z jednostkami uczestnictwa.

Podsumowując, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie zamiany tytułów uczestnictwa jakimi są jednostki uczestnictwa w ramach Funduszu Parasolowego typu otwartego, tj. zamiany tytułów uczestnictwa jakimi są jednostki uczestnictwa subfunduszy na inne tytuły uczestnictwa (jakimi są jednostki uczestnictwa) subfunduszu Funduszu Parasolowego typu otwartego (na inne tytuły - jednostki subfunduszu lub inną klasę tytułów tego samego subfunduszu). Taka zamiana winna być potraktowana w podatku dochodowym od osób fizycznych jedynie jako sposób inwestowania środków zgromadzonych w Funduszu Parasolowym typu otwartego, nie skutkując jednocześnie ustaleniem przychodu, co wynika wprost z art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych.

Dopiero w przypadku uzyskania dochodów po zakończeniu inwestycji Wnioskodawca będzie zobowiązany samodzielnie (z uwagi na fakt, że zagraniczne fundusze inwestycyjne nie mają obowiązku rozliczenia podatników z ww. dochodów na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) rozliczyć i zapłacić 19% zryczałtowany podatek dochodowy w terminie do dnia 30 kwietnia następującego po roku podatkowym. W myśl bowiem art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się z kolei do przywołanego wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Opublikowano: http://sip.mf.gov.pl