IBPB-2-2/4511-55/15/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 kwietnia 2015 r. (data otrzymania 21 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 26 maja 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących współwłasność Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W dniu 21 kwietnia 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących współwłasność Wnioskodawcy.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 13 maja 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-55/15/AK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 26 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 30 stycznia 2007 r. Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną nabyli udziały (po 50%) w nieruchomości rolnej. Nieruchomość powyższą nabyli do majątków prywatnych nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomość nie została nabyta w celach handlowych, do dalszej odsprzedaży. W dniu 23 sierpnia 2008 r. współwłaściciele otrzymali warunki zabudowy nieruchomości budynkiem mieszkaniowym wielorodzinnym, z usługami na parterze i parkingiem wbudowanym - klasyfikacja PKOB 1122. Miał on służyć przede wszystkim zabezpieczeniu własnych potrzeb mieszkaniowych, jak również potrzeb mieszkaniowych najbliższych członków rodzin współwłaścicieli i lokale miały być przeznaczone na cele osobiste. Część lokali miała być przeznaczona na wynajem prywatny. W dniu 2 grudnia 2011 r. współwłaściciele otrzymali pozwolenie na budowę. Budowę realizowali systemem gospodarczym, nie nastąpiła ona z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej. Zamiarem Wnioskodawcy nigdy nie był obrót nieruchomościami a wybudowanie budynku nastąpiło do majątku prywatnego. Obecnie ze względu na zmianę okoliczności oraz potrzeb osobistych współwłaściciele zamierzają wydzielić część lokali jako samodzielne i sprzedać je. Uzyskane środki zezwolą w szczególności na wykończenie pozostałych lokali.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej. Przedmiot działalności nie obejmuje obrotu nieruchomościami ani też budowy lokali w celu ich dalszej odsprzedaży. Nieruchomość, budynek ani też poszczególne lokale nie stanowią środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, ujętych w ewidencji środków trwałych. Po sprzedaży lokali Wnioskodawca nie zamierza ponownie nabywać innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca nie posiada ani materiałów, ani innych środków niezbędnych do wykonywania prac budowlanych, w szczególności maszyn i urządzeń budowlanych, ani też placów niezbędnych do przechowywania materiałów budowlanych - tj. żadnych wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu takiego rodzaju działalności. Planowaną sprzedaż lokali zleci biurom pośrednictwa sprzedaży nieruchomości. Nie będzie samodzielnie reklamować ani oferować lokali do sprzedaży.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

7. Wnioskodawca nie jest w stanie określić komu będzie sprzedawać mieszkania. Nie wyklucza sprzedaży w rodzinie jak też osobom obcym. Budynek jest w trakcie budowy, do zakończenia inwestycji niezbędne jest dofinansowanie mające pochodzić ze sprzedaży mieszkań. Wnioskodawca nie jest w stanie określić w jakim terminie budynek zostanie wybudowany, ponieważ nie posiada innego zabezpieczenia finansowego na jego ukończenie;

8. przedmiot działalności spółki cywilnej, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą obejmuje prowadzenie restauracji i innych placówek gastronomicznych - PKD 56.10A.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania:

1. Czy przychód uzyskany ze sprzedaży wydzielonych lokali Wnioskodawca winien wykazać jako przychód z działalności gospodarczej, czy też

2. uzyskany przychód należy uznać za przychód ze sprzedaży nieruchomości zdefiniowany w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednakże w związku z upływem terminu 5 lat nie będzie on rozpoznany.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z planowanej sprzedaży wydzielonych lokali nie będzie stanowił przychodu z działalności gospodarczej.

Działalnością gospodarczą w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych jest działalność zarobkowa, w szczególności wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzona we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody niezaliczone są do innych źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Przywołana definicja określa szereg elementów, których łączne wypełnienie powoduje, że dana aktywność musi być zaliczona do działalności gospodarczej. Są to m.in.: wykonywanie w sposób zorganizowany i ciągły, tj. metodyczny, systematyczny, uporządkowany i powtarzalny. Nie mogą to być zatem czynności incydentalne. Winna mieć ona charakter zarobkowy a zatem być nastawiona na osiągnięcie zysku. Tymczasem Wnioskodawca nabył nieruchomość nie w celach handlowych dla jej dalszej odsprzedaży, nie wykorzystywał jej w prowadzonej działalności gospodarczej dla osiągnięcia zysku, lecz nabył ją przed ponad 7 laty do majątku prywatnego. Planowana sprzedaż będzie stanowić wyprzedaż majątku prywatnego, a nie działalność gospodarczą. Wnioskodawca nie dysponuje żadnymi wyodrębnionymi składnikami materialnymi i niematerialnymi umożliwiającymi mu prowadzenie działalności w takim zakresie, nie można zatem tej działalności uznać za zorganizowaną. Nie zamierza także nabywać w przyszłości innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie można więc przypisać tej działalności cechy ciągłości. Skoro więc czynność nie posiada przymiotów określonych definicją, nie można jej zaliczyć do przychodu z działalności gospodarczej.

Jednocześnie przychód z odpłatnego zbycia samodzielnego lokalu mieszkalnego lub udziału w nim stanowić będzie dla osoby fizycznej przychód z działalności gospodarczej wyłącznie wówczas, gdy lokal ten nie stanowił środka trwałego wykorzystywanego na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, ujętego w ewidencji środków trwałych i został zbyty w wykonaniu tej działalności. W pozostałym przypadku przychód z tego tytułu może być zaliczony wyłącznie do przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosuje się do niego odpowiednio zasady wynikające z art. 30e ustawy - tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 sierpnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 3398/14).

Zdaniem Wnioskodawcy, planowany przychód należałoby zaliczyć do przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie ponieważ zakup nieruchomości nastąpił 30 stycznia 2007 r. planowana sprzedaż nie będzie generować przychodu w oparciu o cytowany przepis, z uwagi na upływ 5-letniego terminu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy - przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Jednak w myśl art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych - ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy - za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 14 ust. 2c ww. ustawy - do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że przychód ze sprzedaży nieruchomości o charakterze mieszkalnym, tj.m.in. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, stanowi przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, czy lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej ani czy był wykorzystywany w tej działalności.

Jednakże wskazać należy, że wyjątek od tej zasady ma miejsce w sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomość ta stanowi towar handlowy w prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej.

Stwierdzić zatem należy, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

* nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

* nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zaliczeniu do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną 30 stycznia 2007 r. nabyli nieruchomość gruntową, na której następnie rozpoczeli budowę budynku, w którym zamierzają wydzielić 10 lokali, w tym 9 mieszkalnych i 1 niemieszkalny. Do sprzedaży przeznaczonych zostanie 5 lokali mieszkalnych. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w ramach spółki cywilnej, ale przedmiot jej działalności nie obejmuje obrotu nieruchomościami.

Wskazano również, że nieruchomość gruntowa nabyta została do majątków prywatnych nie związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieruchomość, budynek ani też poszczególne lokale nie stanowią środków trwałych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, ujętych w ewidencji środków trwałych.

Mając powyższe okoliczności na względzie stwierdzić należy, że jeżeli przedmiotem sprzedaży przez Wnioskodawcę będą udziały w lokalach mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości, które nie będą stanowiły towaru handlowego, to przychód z ich sprzedaży stanowić powinien przychód ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przepis ten formułuje generalną zasadę, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości (m.in. udziału w lokalu stanowiącym odrębną nieruchomość) powstaje w sytuacji, gdy zbycie to nastąpi przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości. Ponieważ jednak Wnioskodawca wraz z drugim współwłaścicielem będzie sprzedawał lokale mieszkalne znajdujące się w budynku wybudowanym na gruncie nabytym w 2007 r., to pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych już upłynął z końcem 2012 r. W konsekwencji przychód uzyskany z tej sprzedaży po 31 grudnia 2012 r. nie będzie stanowił w ogóle źródła przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.