IBPB-2-2/4511-181/15/MMa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 12 maja 2015 r. (data otrzymania 14 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 14 maja 2015 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca zamierza nabyć lub utworzyć samodzielnie lub wraz innymi osobami spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce ("Nowa Spółka"). Nowa Spółka będzie polskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać w Polsce - zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Nowej Spółki należące do niego 100% udziałów w zagranicznej spółce będącej odpowiednikiem polskiej spółki kapitałowej ("Spółka 1"), podlegającej opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Będzie to jednorazowy aport 100% udziałów w Spółce 1, w wyniku którego Nowa Spółka uzyska 100% praw głosu w Spółce 1.

Wnioskodawca w związku z wniesieniem aportu 100% udziałów w Spółce 1 nie otrzyma od Nowej Spółki żadnej dodatkowej zapłaty gotówkowej. Całość wkładu Wnioskodawcy w postaci udziałów w Spółce 1 zostanie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki.

Nowa Spółka oraz Spółka 1, to jest spółka, której udziały będą przedmiotem aportu, będą podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka 1 będzie zagraniczną spółką kapitałową z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej wymienioną w załączniku I do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Nowa Spółka dokona zbycia, na rzecz podmiotu trzeciego, udziałów nabytych w Spółce 1 w drodze aportu udziałów.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w związku z objęciem udziałów w Nowej Spółce w zamian za aport udziałów w Spółce 1 po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie udziałów w Nowej Spółce w zamian za aport udziałów w Spółce 1 nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zbycie składników majątku w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powoduje, co do zasady, powstanie przychodu podatkowego w wysokości nominalnej wartości udziałów/akcji obejmowanych w zamian za przedmiot wkładu.

Zgodnie jednak z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - aby transakcja wymiany udziałów była neutralna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych muszą zostać ponadto spełnione warunki polegające na tym, że:

Transakcja wymiany udziałów będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione będą warunki wymienione w art. 24 ust. 8a i 8b oraz w określonych sytuacjach - również 8c tej ustawy.

W opinii Wnioskodawcy, wszystkie wspomniane warunki zostaną spełnione w przytoczonym opisie zdarzenia przyszłego ze względu na okoliczność, że:

1. Nowa Spółka nabędzie od Wnioskodawcy udziały w Spółce 1 oraz w zamian za nie przekaże Wnioskodawcy udziały w swoim kapitale zakładowym;

2. Wnioskodawca w związku z dokonaniem aportu nie otrzyma żadnych dodatkowych zapłat w gotówce;

5. Wnioskodawca z Nową Spółką i Spółką 1 będą podlegać w chwili dokonania aportu opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia;

6. Spółka 1 oraz Nowa Spółka będą podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

7. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, aport posiadanych udziałów w Spółce 1 do Nowej Spółki dokonany przez Wnioskodawcę na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym, będzie dla Wnioskodawcy transakcją neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - na podstawie art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako tzw. wymiana udziałów.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołuje:

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 stycznia 2015 r., Znak: IPPB2/415-832/14-4/MK;

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 lutego 2015 r., Znak: IBPBII/2/415-1034/14/MW;

* interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 26 marca 2015 r., Znak: IBPBII/2/415-1171/14/MW.

Podsumowując, aport przez Wnioskodawcę posiadanych 100% udziałów w Spółce 1 do Nowej Spółki, w wyniku którego Nowa Spółka uzyska bezwzględną większość praw do głosu w Spółce 1 będzie dla Wnioskodawcy transakcją neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako tzw. wymiana udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). W zakresie pozostałych pytań (oznaczonych we wniosku nr 2 i nr 3) zostały i zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) - źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy - za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy - ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy - przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jak stanowi przepis art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w powyższym brzmieniu - jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot ten wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.

Natomiast stosownie do treści art. 24 ust. 8b ww. ustawy - przepis ust. 8a tegoż artykułu stosuje się, jeżeli:

Jak wynika z załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., stanowiącego listę podmiotów, do których zastosowanie mają art. 23 ust. 1 pkt 38c i art. 24 ust. 8a i 8b ustawy, zakresem podmiotowym przy wymianie udziałów objęte zostały spółki utworzone według prawa polskiego, określone jako: "spółka akcyjna", "spółka z ograniczoną odpowiedzialnością" (poz. 29).

Oznacza to, że w załączniku nr 3 wymienione być muszą obie spółki - zarówno ta nabywająca udziały (akcje) jak i ta, której udziały (akcje) są nabywane - w rozpatrywanej sprawie zarówno Spółka Nowa jak i Spółka 1. Pamiętać przy tym należy, że załącznik nie wymienia spółek w organizacji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć lub utworzyć samodzielnie lub z innymi osobami spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce ("Nowa Spółka"). Następnie Wnioskodawca planuje wnieść 100% posiadanych przez siebie udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej znajdującej się w państwie członkowskim Unii Europejskiej ("Spółka 1") do Nowej Spółki. W wyniku ww. aportu Nowa Spółka uzyska 100% praw głosu w Spółce 1. W zamian za wniesione udziały Wnioskodawca otrzyma od Nowej Spółki jej udziały. Wnioskodawca wskazał również, że na skutek opisanego aportu udziałów nie otrzyma od Nowej Spółki żadnej dodatkowej zapłaty w gotowce.

W oparciu o tak przedstawione zdarzenie - w świetle przywołanych regulacji prawnych - należy wskazać, że skoro w następstwie wniesienia przez Wnioskodawcę do Nowej Spółki wkładów niepieniężnych w postaci udziałów Spółki 1 nabywająca je Nowa Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce 1 (co wynika z okoliczności, że Wnioskodawca wniesie 100% udziałów w Spółce 1), przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach, to wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie - w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.