IBPB-2-1/4515-129/15/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 września 2015 r. (wpływ do Biura - 9 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie wykazania w deklaracji wartości niższej niż faktyczna wartość otrzymanego w spadku majątku oraz skutków podatkowych działu spadku:

* w części dotyczącej braku obowiązku opłacenia podatku od różnicy pomiędzy wartością deklarowaną przez spadkobiercę a kwotą uzyskaną tytułem spłaty - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej braku opodatkowania spłat otrzymanych tytułem działu spadku - jest prawidłowe,

* w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn spłat związanych z działem spadku - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 września 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych działu spadku oraz wykazania w deklaracji wartości niższej niż faktyczna wartość otrzymanego w spadku majątku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni oraz jej siostry odziedziczyły po zmarłej 24 grudnia 2014 r. matce udziały w nieruchomości, która stanowi całość masy spadkowej. Zgodnie z przepisami (art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) Wnioskodawczyni złożyła we właściwym terminie deklarację podatkową, w której zgodnie ze swoją wiedzą wskazała, że odziedziczona przez nią 1/3 nieruchomości ma wartość 70.000,00 zł.

Z upływem czasu spadkobiercy zgodnie ustalili, że zniosą współwłasność odziedziczonej nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawczyni zgodzi się oddać przypadający jej udział we własności i podzielić go równo między pozostałych dwóch spadkobierców w zamian za spłatę po 39.000,00 zł od każdego z nich. W związku z tym faktyczna wartość otrzymanego majątku wynosi dla Wnioskodawczyni 78.000,00 zł, czyli o 8.000,00 zł więcej niż w złożonej wcześniej deklaracji.

Spadkobiercy nie zdecydowali jeszcze czy zniesienie współwłasności zostanie przez nich dokonane przed Sądem czy przed notariuszem.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1. Czy związku z tym, że po upływie czasu wskazanego w art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn okazało się, że faktyczna wartość otrzymanego w spadku majątku jest wyższa niż w złożonej zgodnie z tym przepisem deklaracji, istnieje obowiązek odprowadzenia podatku od różnicy pomiędzy wartością rzeczywistą a deklarowaną.

2. Czy w przedstawionym zdarzeniu dochód uzyskany z tytułu spłaty w związku z działem spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani podatkiem od spadków i darowizn w związku z faktem, że nabycie spadku jest już opodatkowane podatkiem od spadków i darowizn, a zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn spadkobierca był zwolniony z tego podatku.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawczyni, we wskazanej sytuacji nie istnieje obowiązek opłacania podatku od różnicy pomiędzy wartością deklarowaną przez spadkobiercę a faktyczną wartością odziedziczonego majątku. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadkowi darowizn "wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw, a wartość praw do wkładów oszczędnościowych - w wysokości tych wkładów."

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy "wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego." Wnioskodawczyni określiła wartość otrzymanego majątku według jej najlepszej wiedzy i z uwzględnieniem cen przeciętnych stosowanych w obrocie. Oczywiste jest, że nie jest ona w stanie przewidzieć jaką wartość wskazany majątek ma dla innych osób i jak będą kształtować się ceny na przestrzeni kolejnych miesięcy. Warto podkreślić, że wycena dokonywana jest na moment powstania obowiązku podatkowego, tj. prawomocnego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku. W art. 8 ust. 4 ustawy ustawodawca przewidział możliwość ingerencji organów podatkowych w wartość rzeczy lub praw zadeklarowaną przez podatnika. Jeśli wartość ta byłaby zdecydowanie zaniżona lub zawyżona organ podatkowy może określić wartość majątku z pomocą biegłego. We wskazanym przypadku wartość majątku podana przez podatnika nie została zakwestionowana przez organ podatkowy, co oznacza, że nie odbiega ona w jego ocenie od przeciętych cen używanych przy obrocie tego typu rzeczami. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawczyni, nawet po zmianie wartości majątku, złożona deklaracja jest skuteczna i nie istnieje obowiązek dopłacana podatku od wskazanej różnicy. Brak obowiązku uiszczania takiego podatku dotyczy także czynności będących konsekwencją nabycia spadku, czyli m.in. działu spadku.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany z tytułu spłaty w związku z działem spadku nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ani podatkiem od spadków i darowizn. Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Zdaniem Wnioskodawczyni, obowiązek podatkowy ciąży na niej jako spadkobiercy i powstał z chwilą przyjęcia spadku, a z chwilą dokonania działu należny będzie podatek od czynności cywilnoprawnych. Skoro więc nabycie spadku podlega podatkowi od spadków i darowizn to otrzymana po podziale spadku kwota nie powinna podlegać opodatkowaniu z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż doprowadziłoby to do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu.

Według Wnioskodawczyni, stanowisko to jest zgodnie z linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego: wyrok z 8 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 187/06, z 5 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1276/07, z 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 500/10 oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych: we Wrocławiu z 15 września 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 3189/03 i z 25 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 74/07, w Gliwicach - wyrok z 27 października 2009 r., sygn. akt I SA/Gl 463/2009, w Łodzi - wyrok z 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11 oraz w Poznaniu - wyrok z 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 918/12.

W postępowaniu spadkowym mogą wystąpić dwa powiązane ze sobą postępowania: pierwsze - zmierzające do stwierdzenia nabycia spadku (postanowienie o nabyciu spadku - art. 689 k.p.c.), drugie - do działu spadku (art. 680-689 k.p.c.), przy czym dział spadku jest konsekwencją postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. To zaś oznacza, że obydwa postępowania należą do spraw z zakresu prawa spadkowego. Dział spadku polega na tym, że po ustanowieniu wartości całego majątku ustala się wartość sched poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się wyłącznymi podmiotami przyznanych im praw majątkowych, a prawa te wchodzą do majątków osobistych współspadkobierców. W konsekwencji powyższej regulacji nie powinno budzić wątpliwości, że dziedziczenie niezależnie od tego, czy następuje na podstawie ustawy czy testamentu, należy rozumieć, zarówno jako nabyte na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, jak i nabyte w drodze działu spadku (tak sądowego, jak i umownego), (por. wyroki WSA w Łodzi z 9 listopada 2011 r. oraz w Poznaniu z 5 marca 2013 r.). W pełni zasadne jest, zdaniem Wnioskodawczyni, uznanie że we wskazanej sytuacji pod uwagę można brać jedynie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawczyni, nie do przyjęcia jest objęcie opodatkowaniem podatkiem dochodowym przychodów otrzymanych w dziale spadku jako spłaty. Takie opodatkowanie godzi w przepisy Konstytucji RP. Prowadziłoby ono do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, tj. raz podatkiem od spadków, drugi raz podatkiem dochodowym.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że w związku z faktem zwolnienia na mocy art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn od obowiązku uiszczania tego podatku, jest ona zwolniona także z uiszczania takowego podatku od spłat związanych z działem spadku. Inne rozstrzygnięcie powodowałoby faktyczne obejście art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, poprzez dopuszczenie opodatkowania czynności, która jest naturalną konsekwencją czynności w danym wypadku z podatku zwolnionej, natomiast w przypadku braku takiego zwolnienia powodowało by podwójne opodatkowanie otrzymanego spadku.

Organ nadmienia, iż pominięto przywołanie pytania oznaczone nr 3 oraz stanowiska odnoszącego się do tego pytania, bowiem zagadnienia w nich poruszone odnoszą się tylko do podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni w podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych działu spadku oraz wykazania w deklaracji wartości niższej niż faktyczna wartość otrzymanego w spadku majątku.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r. poz. 86, z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem", podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zawierają definicji pojęcia dziedziczenie, przy jego interpretacji odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się więc ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie natomiast z § 2 ww. przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 tej ustawy przy nabyciu w drodze dziedziczenia obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przyjęcia spadku.

Z kolei zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonuje się na formularzu SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2006 r. w sprawie zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz. U. Nr 243, poz. 1762, z późn. zm.).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni oraz jej siostry odziedziczyły po zmarłej 24 grudnia 2014 r. matce udziały w nieruchomości, która stanowi całość masy spadkowej. Zgodnie z przepisami (art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn) Wnioskodawczyni złożyła we właściwym terminie "deklarację podatkową", w której zgodnie ze swoją wiedzą wskazała, że odziedziczona przez nią 1/3 nieruchomości ma wartość 70.000,00 zł. Spadkobiercy zgodnie ustalili, że zniosą współwłasność odziedziczonej nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawczyni zgodzi się oddać przypadający jej udział we własności i podzielić go równo między pozostałych dwóch spadkobierców w zamian za spłatę po 39.000,00 zł od każdego z nich. W związku z tym faktyczna wartość otrzymanego majątku wynosi dla Wnioskodawczyni 78.000,00 zł, czyli o 8.000,00 zł więcej niż w złożonej wcześniej deklaracji. Spadkobiercy nie zdecydowali jeszcze czy zniesienie współwłasności zostanie przez nich dokonane przed Sądem czy przed notariuszem.

Jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni - w związku z nabyciem spadku po matce - złożyła zgodnie z przepisem art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn we właściwym terminie "deklarację podatkową", w której wykazała odziedziczoną 1/3 nieruchomości i tym samym skorzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zatem ewentualne zniesienie współwłasności odziedziczonej nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawczyni odda przypadający jej udział we własności i podzieli go równo między pozostałych dwóch spadkobierców w zamian za spłatę po 39.000,00 zł od każdego z nich (co spowoduje to, że faktyczna wartość otrzymanego przez Wnioskodawczynię majątku wynosić będzie 78.000,00 zł, czyli o 8.000,00 zł więcej niż w złożonej wcześniej deklaracji) nie będzie rodziło obowiązku odprowadzenia podatku od spadków i darowizn od ww. różnicy. Należy bowiem podkreślić, że został spełniony podstawowy warunek wymieniony w powołanych wyżej przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn - zgłoszenie nabycia nastąpiło w terminie określonym ustawowo. Fakt uzyskania wyższej kwoty - niż wartość podana w druku SD-Z2 - w związku ze spłatą tytułem działu spadku jest bez znaczenia dla skorzystania z ww. zwolnienia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, że nie istnieje obowiązek płacenia podatku od różnicy pomiędzy wartością deklarowaną przez spadkobiercę a kwotą uzyskaną tytułem spłaty - należało uznać za prawidłowe.

Również należy zgodzić się ze stanowiskiem, że otrzymanie spłaty nie podlega podatkowi od spadków i darowizn.

Należy zauważyć, że ustawa o podatku od spadków i darowizn w art. 1 ust. 1 i 2 ściśle określa przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Z przepisów tych wynika, iż jest nim co do zasady nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, wyłącznie z tytułów w nim wymienionych.

Z treści wniosku wynika, że spadkobiercy zgodnie ustalili, że zniosą współwłasność odziedziczonej nieruchomości w ten sposób, że Wnioskodawczyni odda przypadający jej udział we własności.

Z treści wniosku wynika zatem, że nastąpi dział spadku.

Należy zauważyć, że dział spadku jest instytucją odrębną od dziedziczenia (nabycia spadku) i polega na zniesieniu wspólności majątku spadkowego. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców (art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego).

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż dział spadku, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. A zatem dokonany dział spadku, w wyniku którego Wnioskodawczyni przekaże swoją część spadku na rzecz sióstr w zamian za spłatę, nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku od spadków i darowizn. Otrzymanie spłat w wyniku działu spadku nie podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zatem w tej części stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawczynią, że w związku z faktem zwolnienia - na mocy art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - od obowiązku uiszczania podatku od odziedziczonej w spadku 1/3 nieruchomości, Wnioskodawczyni jest zwolniona także z uiszczania takowego podatku od spłat związanych z działem spadku.

Skoro bowiem spłata powyższa nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego wynikającego z ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nie może być mowy o zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn takiej spłaty.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, że w związku z faktem zwolnienia - na mocy art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - od obowiązku uiszczania podatku od odziedziczonej w spadku 1/3 nieruchomości, jest ona zwolniona także z uiszczania takowego podatku od spłat związanych z działem spadku - należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.