IBPB-2-1/4514-501/15/AD - Ustalenie skutków podatkowych podwyższenia kwoty hipotek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 listopada 2015 r. (data wpływu do Organu - 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kwoty hipotek - jest prawidłowe.

W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podwyższenia kwoty hipotek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2010 r. pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą została zawarta umowa kredytu inwestycyjnego. Jako zabezpieczenie kredytu, czyli należności głównej, odsetek, opłat i prowizji została ustanowiona na rzecz banku hipoteka kaucyjna do kwoty 450.000,00 EUR oraz hipoteka zwykła w kwocie 1.800.000,00 EUR.

Wnioskodawca w związku z ustanowieniem hipotek złożył dwie deklaracje p.c.c.-3, określając do hipoteki kaucyjnej ryczałtową stawkę podatku 19 zł, do hipoteki zwykłej według 0,1%.

W listopadzie 2014 r. w związku z podwyższeniem limitu kredytowego Wnioskodawca podpisał aneks do umowy i złożył oświadczenie o zmianie treści hipotek. Oświadczenie o zmianie treści hipoteki polegało na zmianie (podwyższeniu) kwot hipotek. Hipotekę zwykłą wyrażono w kwocie 2.150.000,00 EUR, natomiast hipotekę kaucyjną do kwoty 625.000,00 EUR.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy należy opodatkować podatkiem od czynności cywilnoprawnych fakt podwyższenia hipoteki kaucyjnej do kwoty 625.000,00 EUR i zwykłej wyrażonej sumą 2.150.000,00 EUR.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca przytoczył art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega ustanowienie hipoteki. Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy stawka podatku od ustanowienia hipoteki wynosi:

* na zabezpieczenie wierzytelności istniejących - od kwoty zabezpieczonej wierzytelności - 0,1%,

* na zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej - 19 zł.

Wnioskodawca wskazał, że zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest uzależnione od rodzaju ustanowionej hipoteki. Jeżeli zatem ustanowiona hipoteka zabezpiecza wierzytelności istniejące, należy stosować stawkę podatku w wysokości 0,1% kwoty zabezpieczonej lub zabezpieczonych wierzytelności. W przypadku gdy hipoteka zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej lub zabezpiecza zarówno wierzytelności istniejące jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej podatek wyniesie 19 zł.

Wnioskodawca podkreślił, że w przedmiotowej sprawie ustanowienie hipoteki miało miejsce tylko jeden raz, tj. w 2010 r. od czego pobrano podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie 19 zł oraz 0,1% kwoty zabezpieczonej wierzytelności. Jako podstawę prawną pobrania ww. podatku przyjęto art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. a i b) cyt. ustawy, tj. na zabezpieczenie wierzytelności istniejącej oraz wierzytelności o wysokości nieustalonej.

Wnioskodawca zauważył, że do dnia 20 lutego 2011 r. w przepisach ustawy o księgach wieczystych i hipotece istniał podział na hipotekę zwykłą, zabezpieczającą wierzytelność o wysokości określonej oraz kaucyjną, zabezpieczającą wierzytelność o wysokości nieokreślonej. Jednakże w dniu 20 lutego 2011 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 26 czerwca 2009 r. o zmianie ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 131, poz. 1075), które zniosły podział hipoteki na hipotekę zwykłą oraz kaucyjną. Nowe przepisy wprowadziły tylko jeden rodzaj hipoteki. Od lutego 2011 r. hipoteką może być zabezpieczona wierzytelność pieniężna, w tym również wierzytelność przyszła. Hipoteka ta może również zabezpieczać kilka wierzytelności z różnych stosunków prawnych przysługujących temu samemu wierzycielowi, albo kilka wierzytelności przysługujących różnym podmiotom, a służącym sfinansowaniu tego samego przedsięwzięcia. Z treści powołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku ustanowienia hipoteki nie jest uzależnione od rodzaju ustanowionej hipoteki, lecz od tego, czy wierzytelność zabezpieczona hipoteką istnieje i jej wysokość jest znana, czy też wysokości tej wierzytelności ustalić nie można (czyli od rodzaju zabezpieczonej wierzytelności).W konsekwencji zmiana przepisów ustawy o księgach wieczystych i hipotece w powyższym zakresie nie ma wpływu zasadniczo na stosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że obowiązujące do dnia 20 lutego 2011 r. zasady pobierania podatku od czynności cywilnoprawnych od ustanowienia hipoteki znajdują zastosowanie także do ustalenia stawki podatku po wejściu wżycie ustawy nowelizującej.

Odnośnie skutków podatkowych jakie na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wywoła podwyższenie kwot hipotek, zdaniem Wnioskodawcy wskazać należy, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania.

W opinii Wnioskodawcy, podwyższenie w drodze aneksu sumy hipoteki zwykłej z 1.800.000,00 EUR na 2.150.000,00 EUR skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, gdyż hipoteka ta zabezpiecza wierzytelności istniejące. W związku z powyższym, Wnioskodawca powinien ustalić wysokość podatku uwzględniając podatek uiszczony w 2010 r. przy ustanowieniu hipoteki w wysokości 0,1% zabezpieczonej wartości i odprowadzić go do odpowiedniego Urzędu Skarbowego.

W przypadku podwyższenia w drodze aneksu sumy hipoteki kaucyjnej z 450.000,00 EUR do 625.000,00 EUR która ma na celu zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nie ustalonej, nie można mówić o podwyższeniu podstawy opodatkowania, gdyż określenie jej jest niemożliwe. W takiej sytuacji pobiera się stawkę kwotową podatku (art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), która już przez Wnioskodawcę została uiszczona w wysokości 19 zł w momencie ustanowienia hipoteki. Ponadto w przypadku podatku od czynności cywilnoprawnych przyjętą zasadą jest, że w przypadku zmiany umów, które powodują podwyższenie podstawy opodatkowania przy ustaleniu wysokości podatku uwzględnia się podatek poprzednio uiszczony. W przypadku stawki kwotowej przy hipotece takiej możliwości nie ma.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podwyższenie (zmiana) hipoteki, która zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, natomiast podwyższenie (zmiana) hipoteki, która zabezpiecza wierzytelności istniejące będzie skutkowało takim obowiązkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W przedmiotowej interpretacji indywidualnej powołano przepisy w brzmieniu obowiązującym w listopadzie 2014 r., tj. w okresie, za który Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. h ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlega ustanowienie hipoteki. W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy podatkowi temu podlegają także zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu ustanowienia hipoteki powstaje z chwilą złożenia oświadczenia o ustanowieniu hipoteki lub zawarcia umowy ustanowienia hipoteki i ciąży na składającym oświadczenie woli o ustanowieniu hipoteki (art. 3 ust. 1 pkt 2a w zw. z art. 4 pkt 8 ustawy cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy ustanowieniu hipoteki stanowi kwota zabezpieczonej wierzytelności. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy stawka podatku od ustanowienia hipoteki wynosi:

Zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest uzależnione od rodzaju ustanowionej hipoteki lecz od rodzaju wierzytelności. Jeżeli ustanowiona hipoteka zabezpiecza wierzytelności istniejące, należy stosować stawkę podatku w wysokości 0,1% kwoty zabezpieczonej lub zabezpieczonych wierzytelności. W przypadku, gdy hipoteka zabezpiecza wierzytelności o wysokości nieustalonej lub zabezpiecza zarówno wierzytelności istniejące jak i wierzytelności o wysokości nieustalonej podatek wyniesie 19 zł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru, oraz obliczyć i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, z wyłączeniem przypadków, gdy podatek jest pobierany przez płatnika.

Z opisu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2010 r. pomiędzy bankiem a Wnioskodawcą została zawarta umowa kredytu inwestycyjnego. Jako zabezpieczenie kredytu, czyli należności głównej, odsetek, opłat i prowizji została ustanowiona na rzecz banku hipoteka kaucyjna do kwoty 450.000,00 EUR oraz hipoteka zwykła w kwocie 1.800.000,00 EUR.

Wnioskodawca w związku z ustanowieniem hipotek złożył dwie deklaracje p.c.c.-3, określając do hipoteki kaucyjnej ryczałtową stawkę podatku 19 zł, do hipoteki zwykłej według 0,1%.

W listopadzie 2014 r. w związku z podwyższeniem limitu kredytowego Wnioskodawca podpisał aneks do umowy i złożył oświadczenie o zmianie treści hipotek. Oświadczenie o zmianie treści hipoteki polegało na zmianie (podwyższeniu) kwot hipotek. Hipotekę zwykłą wyrażono w kwocie 2.150.000,00 EUR, natomiast hipotekę kaucyjną do kwoty 625.000,00 EUR.

Hipoteka jest ograniczonym prawem rzeczowym, uregulowanym w przepisach ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2013 r. poz. 707, z późn. zm.).

W myśl art. 65 ustawy, w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Jak słusznie zauważył Wnioskodawca, w dniu 20 lutego 2011 r. weszły w życie nowe przepisy ustawy o księgach wieczystych i hipotece wprowadzone ustawą z dnia 26 czerwca 2009 r. o zmianie ustawy o księgach wieczystych i hipotece oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. , Nr 131, poz. 1075). Nowelizacja ustawy wprowadziła m.in. jeden rodzaj hipoteki, tym samym zniesiony został podział hipoteki na hipotekę zwykłą oraz kaucyjną.

Należy jednakże podkreślić, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie odwołuje się w żadnym przepisie do pojęć takich jak hipoteka zwykła lub hipoteka kaucyjna.

W świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zastosowanie stawki podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku ustanowienia hipoteki jest uzależnione do tego czy wierzytelność zabezpieczona hipoteką istnieje i jej wysokość jej znana, czy też wysokości tej wierzytelności ustalić nie można (czyli od rodzaju zabezpieczonej wierzytelności).

W kontekście przedstawionego stanu faktycznego wskazać należy, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają zmiany umów wymienionych w pkt 1 art. 1 ust. 1 ustawy, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania. W podatku od czynności cywilnoprawnych podstawa opodatkowania została ujęta wartościowo - jest nią wartość (kwota) przedmiotu opodatkowania. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy ustawodawca przyjął jako podstawę opodatkowania hipoteki - kwotę zabezpieczonej wierzytelności. Ujęcie wartościowo podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych skutkuje również ustaleniem procentowych stawek podatkowych. Jednakże, w niektórych sytuacjach podstawa opodatkowania nie ma charakteru wartościowego, gdyż zgodnie z utrwalonym poglądem w doktrynie prawa cywilnego, wierzytelność o nieustalonej wysokości cechuje stała zmiana wysokości wierzytelności w trakcie trwania stosunku zobowiązaniowego i w związku z tym podstawa opodatkowania ustanowienia hipoteki na zabezpieczenie takiej wierzytelności nie może być ujęta wartościowo, skoro nie jest znana jej wysokość. W takiej sytuacji pobiera się stałą stawkę kwotową podatku (19,00 zł) wynikającą z art. 7 ust. 1 pkt 7 lit. b) cyt. ustawy.

W przedmiotowej sprawie, w związku z podwyższeniem limitu kredytowego został podpisany aneks do umowy kredytu inwestycyjnego. Złożono także oświadczenie o podwyższeniu kwot hipotek. Hipotekę zwykłą wyrażono w kwocie 2.150.000,00 EUR, natomiast hipotekę kaucyjną do kwoty 625.000,00 EUR.

W związku z powyższym, zmiana (podwyższenie) hipoteki zabezpieczającej wierzytelności istniejące, czyli o określonej kwocie, wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego. Podstawę opodatkowania stanowi kwota zabezpieczonej wierzytelności (art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy). Ponadto, należy podkreślić, że na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych przyjętą zasadą jest, że przy zmianie umów, które powodują podwyższenie podstawy opodatkowania przy ustaleniu wysokości podatku uwzględnia się podatek poprzednio uiszczony.

Nie można natomiast mówić o podwyższeniu podstawy opodatkowania w przypadku zmiany hipoteki, która ma na celu zabezpieczenie wierzytelności o wysokości nieustalonej, gdyż określenie jej jest niemożliwe. W takiej sytuacji pobiera się stałą stawkę kwotową podatku, która już została uiszczona w momencie ustanowienia hipoteki.

Wobec powyższego, w przedstawionym stanie faktycznym, podwyższenie hipoteki, która zabezpiecza wierzytelność o wysokości nieustalonej nie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Obowiązek podatkowy powstał jednak w związku z podwyższeniem hipoteki zabezpieczającej wierzytelność istniejącą, czyli o określonej kwocie, w związku z czym na Wnioskodawcy ciążył obowiązek obliczenia i wpłacenia podatku w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.