IBPB-2-1/4514-43/15/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 maja 2015 r. (data wpływu do Biura - 14 maja 2015 r.), uzupełnionym 30 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci udziałów spółki zagranicznej - jest prawidłowe.

W dniu 14 maja 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością aportu w postaci udziałów spółki zagranicznej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 23 lipca 2015 r. znak: IBPB-2-1/4514-43/15/MZ, IBPB-1-2/4510-111/15/BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 lipca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca zamierza nabyć lub utworzyć samodzielnie lub wraz z innymi osobami spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce ("Nowa Spółka"). Nowa Spółka będzie polskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Nowej Spółki należące do niego 100% udziałów w zagranicznej spółce będącej odpowiednikiem polskiej spółki kapitałowej ("Spółka 1"), podlegającej opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Będzie to jednorazowy aport 100% udziałów w Spółce 1, w wyniku którego Nowa Spółka uzyska 100% praw głosu w Spółce 1.

Wnioskodawca w związku z wniesieniem aportu 100% udziałów w Spółce 1 nie otrzyma od Nowej Spółki żadnej dodatkowej zapłaty gotówkowej. Całość wkładu Wnioskodawcy w postaci udziałów w Spółce 1 zostanie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki.

Nowa Spółka oraz Spółka 1, to jest spółka, której udziały będą przedmiotem aportu, będą podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (winno być ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Spółka 1 będzie zagraniczną spółką kapitałową z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej wymienioną w załączniku I do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Nowa Spółka dokona zbycia, na rzecz podmiotu trzeciego, udziałów nabytych w Spółce 1 w drodze aportu udziałów.

Poza pytaniem 1, które dotyczy bezpośrednio Wnioskodawcy, Wnioskodawca jako osoba planująca utworzenie Nowej Spółki w niniejszym wniosku zadaje, w trybie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pytanie nr 2 i pytanie nr 3 o skutki podatkowe planowanych działań w zakresie dotyczącym działalności Nowej Spółki.

Jako przepisy podatkowe, których dotyczy wniosek, Wnioskodawca w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wskazał art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2, art. 1 ust. 3 pkt 2 oraz art. 2 pkt 6 lit. c ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki 1 będzie skutkowało koniecznością opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego w postaci 100% udziałów Spółki 1, w wyniku którego Nowa Spółka uzyska większość głosów w Spółce 1, nie będzie skutkowało koniecznością opodatkowania transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 tej ustawy, za zmianę umowy spółki, w przypadku spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Jednocześnie, na mocy art. 2 pkt 6 lit. c ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane m.in. z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że w przypadku tzw. transakcji wymiany udziałów, gdzie do spółki kapitałowej z siedzibą w Polsce wnoszone są w ramach wkładu niepieniężnego udziały innej spółki kapitałowej dające w niej większość praw głosu lub spółka z siedzibą w Polsce posiada już większość głosów w spółce, której udziały są wnoszone, podwyższenie kapitału zakładowego spółki otrzymującej wkład niepieniężny nie jest objęte zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednym z warunków niepodlegania podatkowi od czynności cywilnoprawnych transakcji wymiany udziałów jest by podmioty uczestniczące w tej procedurze były spółkami kapitałowymi.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako spółkę kapitałową, w art. 1a pkt 2 tej ustawy wymienia spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną lub spółkę europejską.

W ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że w zakres powyższej definicji wchodzą zarówno spółki kapitałowe utworzone zgodnie z ustawą z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), jak również spółki kapitałowe z siedzibą poza Polską.

W definicji pojęcia "spółka kapitałowa" ustawodawca nie zawarł odwołania do przepisów polskiego prawa spółek. Gdyby intencją ustawodawcy było ograniczenie zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych jedynie do polskich spółek kapitałowych wskazałby to wyraźnie w dyspozycji przepisu art. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na szerokie rozumienie definicji "spółki kapitałowej" wskazują konsekwentnie przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności przepisy art. 1 ust. 3 pkt 4, art. 1 ust. 5 pkt 2 lit. b oraz art. 9 pkt 11 lit. a i lit. b, które w sposób wyraźny odwołują się do siedziby spółki kapitałowej znajdującej się poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej. Konstrukcja tych przepisów dowodzi tym samym, że definicja "spółki kapitałowej" zawarta w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych nie została zawężona jedynie do polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością i spółek akcyjnych.

Regulacja zawarta w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych została wprowadzona do polskiego porządku prawnego poprzez ustawę z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1319) tytułem implementacji przepisów Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (dalej "Dyrektywa Rady").

Nowelizacja ta miała na celu dostosowanie brzmienia ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych do Dyrektywy Rady w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych. W wyniku tej nowelizacji wprowadzono nowe regulacje dla spółek kapitałowych, zgodnie z którymi wyłączono z opodatkowania czynności niepodlegające podatkowi pośredniemu w świetle Dyrektywy, w tym działania restrukturyzacyjne. Za działania restrukturyzacyjne Dyrektywa uznaje m.in. działania polegające na przejęciu przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub też istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki.

W tym kontekście należy się również odnieść do art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy, zgodnie z którym przez spółkę kapitałową w znaczeniu Dyrektywy należy rozumieć każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku I do Dyrektywy.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że Spółka 1 będzie mieć formę wyszczególnioną w załączniku I do Dyrektywy, będzie spełniać warunki uznania jej za "spółkę kapitałową" w rozumieniu Dyrektywy i w konsekwencji w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Również w uzasadnieniu do projektu omawianej nowelizacji ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wskazano, iż projekt przewiduje:

" (...) 4) w art. 1 w pkt 3 - wyłączenie z opodatkowania czynności niepodlegających podatkowi w świetle przepisów dyrektywy, w tym przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz czynności restrukturyzacyjnych spółek kapitałowych; za działania restrukturyzacyjne dyrektywa uznaje łączenie spółek kapitałowych, podział spółek kapitałowych oraz wniesienie do spółki kapitałowej wkładów niepieniężnych (aportów) w postaci oddziału innej spółki kapitałowej, a także czynności określane jako "wymiana udziałów" w spółkach kapitałowych, (...)"

W konsekwencji, zmiana umowy spółki w wyniku wniesienia aportem 100% udziałów Spółki 1, o której mowa w stanie faktycznym niniejszego wniosku - nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych - zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z art. 5 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Wnioskodawca wskazał, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu można wskazać na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 sierpnia 2011 r. znak: IPPB2/436-241/11-2/AF, w której Organ stwierdził, iż: "Definicja spółki kapitałowej została zawarta w art. la pkt 2 ustawy, zgodnie z którą użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną i spółkę europejską. Należy wskazać, iż Dyrektywa Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału nakazuje nieopodatkowanie czynności restrukturyzacyjnych, do których zalicza się między innymi wniesienie do spółki kapitałowej, w zamian za udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej, dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a wyżej wymienionej Dyrektywy przez spółkę kapitałową w znaczeniu niniejszej dyrektywy należy rozumieć każdą spółkę, która przyjmuje jedną z form wyszczególnionych w załączniku I (...)."

W ocenie Wnioskodawcy, nawet gdyby przyjąć, iż definicja spółki kapitałowej zawarta w art. la pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ogranicza się jedynie do polskich spółek kapitałowych, to i tak biorąc pod uwagę, że Spółka 1 wymieniona będzie w załączniku I do Dyrektywy, należałoby uznać ją za spółkę, do której mają zastosowanie przepisy art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ww. ustawy.

Wówczas, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z niewłaściwą implementacją Dyrektywy do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie on miał prawo bezpośredniego powołania się na przepisy Dyrektywy.

W konsekwencji, Spółka 1, jako spółka zagraniczna powinna być traktowana na równi z polskimi spółkami kapitałowymi.

Wnioskodawca podkreślił, że jego powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 grudnia 2010 r. znak: IPPB2/436-350/10-2/AF, w której Dyrektor stwierdził, że: "Należy wskazać, iż Dyrektywa Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotycząca podatków pośrednich od gromadzenia kapitału nakazuje nieopodatkowywanie czynności restrukturyzacyjnych, do których zalicza między innymi wniesienie do spółki kapitałowej, w zamian za udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej, dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów. W przypadku więc, gdy do spółki kapitałowej (z o.o., akcyjnej lub europejskiej) wnoszone są udziały lub akcje spółki, innej niż wymieniona w art. la pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, która zgodnie z załącznikiem do dyrektywy jest uważana za spółkę kapitałową w jednym z państw członkowskich, wówczas czynność taka korzystałaby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy."

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki, w związku z wniesieniem udziałów Spółki 1 w procedurze wymiany udziałów nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 stycznia 2015 r. znak: IPPB2/436-788/14-2/MZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych, zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.