IBPB-2-1/4514-367/16-17/JKu - Określenie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 2045/17, oddalającym skargę kasacyjną Organu wniesioną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 75/17 (data wpływu do Organu prawomocnego orzeczenia WSA - 15 listopada 2019 r.) - stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 czerwca 2016 r. (data wpływu - 27 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki - jest prawidłowe.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 27 czerwca 2016 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

W dniu 27 września 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB-2-1/4514-367/16-1/JWe, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Interpretacja indywidualna została skutecznie doręczona 30 września 2016 r. W piśmie z 11 października 2016 r. (data wpływu - 18 października 2016 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono w piśmie z 17 listopada 2016 r., znak: IBPB-2-1/4514-367/16-5/JWe odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona 23 listopada 2016 r. W piśmie opatrzonym datą 19 grudnia 2016 r. (data wpływu - 27 grudnia 2016 r.), wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, w piśmie z 26 stycznia 2017 r., znak: IBPB-2-1/4514-367/16-6/JWe udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 75/17 uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że z treści art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie wynika, aby dla objęcia zwolnieniem z podatku od czynności cywilnoprawnych był wymagany bezpośredni związek dokonywanej czynności ze sprawami nauki, bowiem jak już wskazano, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przewiduje podziału na czynności bezpośrednio lub pośrednio dotyczące określonych w niej przedmiotów.

Od ww. wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 9 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 2045/17 oddalił skargę kasacyjną Organu.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma jasną treść i w realiach niniejszej sprawy niewątpliwie należało przepis ten interpretować w taki sposób w jaki uczynił to Sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu wyroku.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 23 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 75/17 wraz z aktami sprawy wpłynął do Organu 15 listopada 2019 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 223, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Fundacja (dalej "Fundacja") jest fundacją prawa polskiego, której cele zgodnie z § 5 jej statutu obejmują:

Nadzór nad Fundacją sprawuje minister właściwy z uwagi na przedmiot jej działalności, tj. Minister Edukacji i Nauki.

Zgodnie z § 6 pkt 1 Fundacja realizuje cele statutowe poprzez:

Wszystkie cele statutowe Fundacji są związane z prowadzeniem bądź wspieraniem edukacji i rozwojem szkolnictwa.

Szkoła międzynarodowa (dalej: "Szkoła") została założona w 1993 r. Szkoła oferuje nauczanie według międzynarodowych standardów dzieciom (od 3 roku życia) i młodzieży (do momentu rozpoczęcia nauki na poziomie uniwersyteckim). Szkoła posiada, między innymi, akredytację Rady Szkół Międzynarodowych w Europie (Council of International Schools (CIS)) oraz oferuje program nauczania matury międzynarodowej.

Szkoła oraz Fundacja ściśle ze sobą współpracują w obszarze nauki oraz edukacji.

Fundacja jest właścicielem nieruchomości, na której posadowiony jest budynek szkolny. W budynku tym znajduje się siedziba Fundacji. Poza tym budynek jest w całości od lat wynajmowany Szkole. Budynek jest praktycznie w całości przeznaczony na prowadzenie działalności szkolnej i edukacyjnej przez Szkołę. Są w nim prowadzone lekcje i pozostałe zajęcia edukacyjne dla uczniów. Budynek jest w pełni zaadaptowany na potrzeby szkoły. Znajdują się w nim sale lekcyjne, stołówka szkolna, sale gimnastyczne. Na nieruchomości dodatkowo znajduje się boisko szkolne i inne urządzenia służące uczniom Szkoły. W obecnej formie budynek może być wykorzystywany tylko do prowadzenia działalności szkolnej. Zmiana sposobu wykorzystywania budynku wymagałaby adaptacji budynku na inne cele.

Ze względu na konieczność zapewnienia uczniom odpowiednich warunków do nauki oraz konieczność dostosowania budynku do wymogów prawnych, jakie muszą spełniać szkoły, Szkoła zamierza udzielić Fundacji pożyczki na rozbudowę i modernizację budynku, w którym prowadzone są zajęcia szkolne. Zgodnie z umową pożyczki, pożyczka będzie przeznaczona na wybudowanie nowego budynku szkolnego, w którym będą znajdować się cztery nowe sale lekcyjne. Ponadto pożyczka będzie przeznaczona na modernizację starego budynku i utworzenie w nim dodatkowych dwóch sal lekcyjnych. Dodatkowo pieniądze mają być przeznaczone na odpowiednie wyposażenie modernizowanych i nowo powstałych sal lekcyjnych. W umowie pożyczki wskazane będzie, iż jest ona udzielona wyłącznie z przeznaczeniem na powyższe cele, związane ściśle z działalnością edukacyjną Szkoły. Prace, na przeprowadzenie których będzie przeznaczona pożyczka, są niezbędne do realizacji zajęć szkolnych przez Szkołę. Szkoła udziela pożyczki wyłącznie w związku z własnymi potrzebami w ramach działalności szkolnej i edukacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pożyczka udzielona przez Szkołę Fundacji, która będzie udzielona wyłącznie w celu wykonania modernizacji i rozbudowy budynku szkolnego, w którym prowadzona jest przez Szkołę działalność w ramach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej, będzie zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, pożyczka będzie zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223, z późn. zm.) o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przywołując treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b cyt. ustawy Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z tym przepisem podatkowi podlegają między innymi umowa pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że art. 2 pkt 1 lit. f cyt. ustawy stanowi, iż nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej oraz zdrowia. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyłączenia z opodatkowania wymienione w ww. przepisie mają charakter przedmiotowy i czynności cywilnoprawne wskazane w tym artykule są wyłączone z opodatkowania.

Wnioskodawca zwraca szczególną uwagę, iż wyłączenie dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa wyższego i oświaty ma bardzo szeroki charakter. Ustawodawca opisując wyłączenie dla czynności w sprawach nauki, szkolnictwa i oświaty pozaszkolnej nie odwołał się do przepisów konkretnych ustaw, jak to uczynił przykładowo w art. 2 pkt 1 lit. b, g), h) i j) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zdaniem Wnioskodawcy, ustawodawca nie zawęził więc wyłączenia do czynności przewidzianych wyłącznie w przepisach konkretnej ustawy lub innego aktu prawnego.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał stanowisko doktryny, zgodnie z którym "wspólnym mianownikiem czynności cywilnoprawnych, których dotyczą wyłączenia ujęte w art. 2 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jest ich związek z wykonywaniem zadań publicznoprawnych i ich uzasadnienie względami natury społecznej (cyt. za Filipczyk, Hanna, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz, Komentarz do art. 2, SIP LEX). Ponieważ przedmiotowa pożyczka zostanie w całości przeznaczona na rozbudowę budynków, w których prowadzona jest i będzie działalność szkolna i edukacyjna, spełnia ona - zdaniem Wnioskodawcy - cele społeczne jakim służy zwolnienie przewidziane w art. 2 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że pożyczka zostaje udzielona przez Szkołę bezpośrednio w celu rozbudowy, remontu i modernizacji budynku, w którym działa Szkoła i w którym prowadzone są zajęcia szkolne. Prace mają polegać na utworzeniu dodatkowych sal lekcyjnych (z odpowiednim wyposażeniem). Szkoła udziela zatem pożyczki wyłącznie w sprawach własnej działalności szkolnej i oświaty pozaszkolnej i wyłącznie na realizację potrzeb Szkoły.

Jak zauważył Wnioskodawca, zgodnie z art. 67 ust. 1 ustawy o systemie oświaty do realizacji zadań statutowych szkoła publiczna powinna zapewnić uczniom możliwość korzystania z:

* pomieszczeń do nauki z niezbędnym wyposażeniem;

* biblioteki;

* świetlicy;

* gabinetu profilaktyki zdrowotnej i pomocy przedlekarskiej;

* zespołu urządzeń sportowych i rekreacyjnych;

* pomieszczeń administracyjno-gospodarczych.

Wnioskodawca zauważył, że zgodnie z art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty założenie szkoły niepublicznej wymaga wpisu do odpowiedniej ewidencji. Zgodnie z art. 82 ust. 2 pkt 3 tejże ustawy, zgłoszenie do ewidencji powinno zawierać miedzy innymi wskazanie miejsca prowadzenia szkoły lub placówki oraz informację o warunkach lokalowych zapewniających możliwość prowadzenia zajęć dydaktyczno-wychowawczych, realizację innych zadań statutowych oraz bezpieczne i higieniczne warunki nauki i pracy, zgodnie z odrębnymi przepisami. Zdaniem Wnioskodawcy, jednym z obowiązków ustawowych szkół zarówno publicznych jaki i niepublicznych jest zapewnienie odpowiednich warunków lokalowych.

Jak wskazuje Wnioskodawca, pożyczka udzielana jest przez Szkołę wyłącznie w celu związanym z jej działalnością szkolną i edukacyjną. Ze względu na konieczność zapewnienia uczniom odpowiednich warunków do nauki pożyczka będzie przeznaczona na rozbudowę i modernizację budynku, w którym prowadzone są zajęcia szkolne. Zgodnie z umową, pożyczka będzie przeznaczona na dobudowanie nowego budynku szkolnego, w którym będą znajdować się cztery nowe sale lekcyjne oraz na modernizację starego budynku poprzez utworzenie w nim dodatkowych dwóch sal lekcyjnych. Dodatkowo pieniądze mają być przeznaczone na odpowiednie wyposażenie sal lekcyjnych. W umowie pożyczki wskazane będzie, iż jest ona udzielona wyłącznie z przeznaczeniem na powyższe cele, związane ściśle z działalnością edukacyjną Szkoły. Prace, na przeprowadzenie których będzie przeznaczona pożyczka, są niezbędne do realizacji zajęć szkolnych przez Szkołę.

Ponadto, jak zauważył Wnioskodawca, wszystkie cele statutowe Fundacji związane są z edukacją i szkolnictwem. Są to m.in.: prowadzenie szkół, internatów, warsztatów i programów edukacyjnych a także wypoczynku dla dzieci i młodzieży, prowadzenie szkoleń i kursów językowych w szczególności dla nauczycieli języka angielskiego, pracowników naukowych i przedstawicieli biznesu. Nadzór nad Fundacją, zgodnie z jej statutem, sprawuje minister właściwy z uwagi na przedmiot jej działalności, tj. Minister Edukacji i Nauki. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, pożyczka również w kontekście działalności Fundacji jest udzielana w sprawach nauki i szkolnictwa, tj. na potrzeby realizacji obowiązków wynikających z jej celów statutowych związanych z nauką i dydaktyką.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, pożyczka udzielona przez Szkołę Fundacji, jako czynność cywilnoprawna w sprawach nauki i szkolnictwa powinna być wyłączona spod opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.