IBPB-2-1/4514-284/16/MZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 6 maja 2016 r. (data wpływu do Biura - 10 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu - jest prawidłowe.

W dniu 10 maja 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o., Spółka) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej składającej się ze spółek zlokalizowanych w różnych krajach (dalej: "Grupa").

W 2016 r. Spółka przystąpiła do kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej: cash pooling) w ramach Grupy. System cash poolingu realizowany jest na podstawie wielostronnej umowy cash poolingu (dalej: umowa) zawartej między Bankiem (dalej: bank), F. GmbH (dalej: FFI) oraz wybranymi podmiotami należącymi do Grupy (dalej: uczestnicy), w tym ze Spółką.

Celem wdrożenia struktury cash poolingu w ramach Grupy i przystąpienia do niej Spółki, jako uczestnika, jest przede wszystkim:

* poprawa płynności finansowej poszczególnych uczestników systemu;

* zwiększenie efektywności krótkoterminowego zarządzania środkami pieniężnymi;

* zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego;

* efektywne finansowanie bieżących potrzeb uczestników systemu w zakresie kapitału obrotowego.

Zgodnie z umową, realizacją systemu cash poolingu od strony technicznej zajmuje się bank z siedzibą na terenie Austrii. Natomiast FFI będzie pełnić rolę "Pool Leadera" oraz będzie reprezentować uczestników w relacji z bankiem. Pool Leader jest austriackim rezydentem podatkowym i podmiotem powiązanym kapitałowo ze Spółką w sposób pośredni w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dla celów obsługi systemu cash poolingu, FFI posiada konto transakcji finansowych (dalej: pool konto). Spółka oraz inni uczestnicy posiadają również własne rachunki bankowe w euro w banku w ramach systemu cash poolingu (dalej: konto Spółki, konta uczestników).

System cash poolingu polega na bilansowaniu (zerowaniu) sald na koncie Spółki oraz kontach Uczestników z wykorzystaniem pool konta FFI. Usługa cash poolingu realizowana w ramach Grupy posiada cechy tzw. cash poolingu rzeczywistego, w którym następuje fizyczny przepływ środków pomiędzy rachunkami podmiotów należących do systemu cash poolingu i rachunkiem FFI.

Na podstawie umowy, na koniec każdego dnia roboczego w Austrii (tekst jedn.: od poniedziałku do piątku, z wyjątkiem dnia 24 grudnia) zlecane jest przelewanie ewentualnego istniejącego salda kredytowego z konta Spółki oraz uczestników na pool konto FFI oraz przelewanie odpowiednich kwot z pool konta FFI celem pokrycia salda debetowego pojawiającego się na koncie Spółki oraz pozostałych uczestników. System cash poolingu polega na pokrywaniu niedoborów pieniężnych uczestników z nadwyżek wypracowanych przez innych uczestników z Grupy.

Dodatkowo, na podstawie umowy, w ramach systemu cash poolingu bank na koniec każdego miesiąca będzie obliczać należne uczestnikom odsetki bądź odsetki do zapłaty na podstawie określonego umową stałego oprocentowania w wysokości odpowiednio:

* dla należności - 0,5% rocznie,

* dla zobowiązań - 2% rocznie.

Bank przygotuje kalkulację odsetek w ciągu dwóch dni roboczych od końca danego miesiąca.

Ponadto, bank w ramach świadczonych usług w zakresie cash poolingu pobiera określone opłaty. Część z tychże opłat ponosi Spółka (np. opłata za prowadzenie rachunku bankowego). Ponadto, bank pobiera również opłatę za naliczanie odsetek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych usługa cash poolingu realizowana na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa cash poolingu realizowana na rzecz Spółki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika to w szczególności z faktu, że usługa cash poolingu nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem, zdefiniowanym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Artykuł 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Oznacza to, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową (tekst jedn.: umowy typu cash pooling), nie zostały wymienione w powyższym katalogu.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej "NSA") katalog czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, obejmującym jedynie czynności cywilnoprawne w nim wymienione. Stanowisko to zostało wyrażone m.in. w następujących wyrokach: z 7 lutego 1997 r. (sygn. I SA/Gd 916/96), z 10 maja 1994 r. (sygn. SA/Ka 1736/93), czy z 16 lipca 1997 r. (sygn. III SA 508/96).

Równocześnie, ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

W opinii Wnioskodawcy, operacje dokonywane przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach cash poolingu, w tym m.in. przelew środków pieniężnych z konta Spółki na pool konto (jak również operacja odwrotna) i czynności rozliczeniowe wykonywane przez Pool Leadera nie stanowią czynności, które są wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Wnioskodawcy, czynności wykonywane w ramach cash poolingu nie spełniają w szczególności definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy - Kodeks cywilny.

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja cash poolingu jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowym systemie cash poolingu uczestnicy mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni mogą posiadać niedobór tych środków. Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich uczestników powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji typu cash pooling jako umów pożyczek, a tym samym brak jest podstaw do objęcia takich transakcji obowiązkiem podatkowym wynikającym z przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa cash poolingu nie może zostać również zakwalifikowana jako umowa depozytu nieprawidłowego.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, iż nawet gdyby uznać, że umowa oraz czynności wykonywane w jej ramach podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zastosowanie znajdzie art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazujący, że opodatkowaniu nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

* umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

* umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa cash poolingu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niemniej, usługa ta jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku od towarów i usług. Przepis ten zwalnia z opodatkowania usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że bank świadczy na rzecz Spółki usługi zwolnione z podatku od towarów i usług. Zatem, zgodnie z wyżej powołanym przepisem art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nawet gdyby uznać, że umowa oraz czynności wykonywane w jej ramach podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to byłyby wyłączone z zakresu opodatkowania na mocy art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Niezależnie od powyższego, Spółka również zwraca uwagę na art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którym czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, jeżeli ich przedmiotem są:

W związku z powyższym, skoro konto Spółki w ramach cash poolingu znajduje się zagranicą gdzie wszelkie przelewy z konta, jak i wpływ środków na konto mają miejsce zagranicą, zdaniem Spółki w tym przypadku cash pooling nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, gdyż:

Reasumując, usługi cash poolingu nie zostały enumeratywnie wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować jako umowy pożyczki, czy depozytu, wymienionych w tym katalogu. Nawet zaś gdyby uznać te usługi za opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to usługi te podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał również szereg innych interpretacji indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest - zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku - ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych; rozważania z zakresu podatku od towarów i usług przyjęto jako element stanowiska niepodlegający ocenie.

Jednocześnie wskazuje się, że w niniejszej interpretacji dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu w odniesieniu do stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku. W pozostałym zakresie wydano odrębną interpretację indywidualną.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 223) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle art. 4 pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki na biorącym pożyczkę.

Należy stwierdzić, że umowa cash pooling pozostaje umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w księdze trzeciej zobowiązania - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki, określonej w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, wynikającym z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie stanowi ona umowy pożyczki, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako systemu zarządzania płynnością finansową, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest - co do zasady - rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako systemu zarządzania płynnością finansową niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa ta nie wyczerpuje bowiem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym - z powyższych przyczyn - czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem umowa cash poolingu czyli usługa kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową, do której przystąpił Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. To oznacza, iż z tego tytułu po stronie Wnioskodawcy nie powstał obowiązek podatkowy na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Skoro wskazane we wniosku czynności nie zostały wymienione wśród tych czynności, które określone są w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to tym samym zbędna jest analiza możliwości zastosowania wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy. Bezprzedmiotowa jest również analiza przywołanego przez Wnioskodawcę art. 1 ust. 4 tej ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.