IBPB-2-1/4514-270/15/MCZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu do Biura - 7 września 2015 r.), uzupełnionym 1 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazywania środków pieniężnych pomiędzy wewnętrznymi jednostkami zakonu - jest prawidłowe.

W dniu 7 września 2015 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekazywania środków pieniężnych pomiędzy wewnętrznymi jednostkami zakonu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 10 listopada 2015 r. znak: IBPB-2-1/4514-270/15/MCZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 1 grudnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - jest kościelną osobą prawną posiadająca osobowość prawną zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 13 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu 28 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca działając w oparciu o swoje wewnętrzne statutowe przepisy regulujące min. jego organizację oraz działanie (tekst jedn.:m.in. w oparciu o pkt 91 Konstytucji Zakonu oraz o pkt 136 Reguł Zakonu) w zw. art. 2 w zw. z art. 12 powyżej wzmiankowanej ustawy, utworzył swoją odrębną wewnętrzną jednostkę organizacyjną: dzieło pod nazwą Hotel "X" - zwane dalej w skrócie "Dziełem".

Środkiem pozwalającym Dziełu na realizację jego statutowej działalności jest prowadzona przez Dzieło działalność gospodarcza polegająca m.in. na świadczeniu usług noclegowych oraz usług krótkotrwałego zakwaterowania. Dzieło prowadzi własną rachunkowość oraz własne księgi podatkowe, posiada własny rachunek bankowy, zatrudnia pracowników, zaś jako m.in. płatnik składek na ubezpieczenie społeczne od tych pracowników oraz płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 2 ust. 2 i 3 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników uzyskało od naczelnika urzędu skarbowego, a za zgodą dyrektora izby skarbowej numer identyfikacji podatkowej. Nadto zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług Dzieło zostało zarejestrowane przed naczelnikiem urzędu skarbowego jako podatnik podatku od towarów i usług. Dziełu nadany został także numer REGON.

Co ważne, pomimo nadania Dziełu osobnego numeru NIP oraz zarejestrowania go jako podatnika podatku od towarów i usług, Dzieło nigdy nie stanowiło, ani nie stanowi samodzielnej i odrębnej od Wnioskodawcy osoby prawnej.

Zgodnie z art. 12 wzmiankowanej ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej Dzieło działa w ramach kościelnej osoby prawnej, która je powołała tj. działa w ramach Wnioskodawcy. W tym sensie Dzieło jest wewnętrzną jednostką organizacyjną Wnioskodawcy, działa w strukturach Wnioskodawcy jako kościelnej osoby prawnej i nie "korzysta" z przymiotu własnej osobowości prawnej, lecz "korzysta" z przymiotu osobowości prawnej Wnioskodawcy, który z kolei odpowiada w całości za wszystkie zobowiązania Dzieła własnym majątkiem.

Okoliczność, iż Wnioskodawca odpowiada w całości za wszystkie zobowiązania Dzieła, nie stanowiło jednak przeszkody, aby Wnioskodawca przyznał i przekazał Dziełu na jego własny rachunek bankowy środki pieniężne niezbędne do rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej. Te środki pieniężne miały być swoistym rodzajem "kapitału zakładowego" Dzieła, który mógł być przeznaczony (wydatkowany) na określone cele.

Obecnie Dzieło prowadząc działalność gospodarczą nie osiąga zysków. Początkowy "kapitał zakładowy" Dzieła został wydany i Dzieło chcąc regulować swoje zobowiązania poprosiło Wnioskodawcę o pomoc finansową.

Wnioskodawca jako podmiot odpowiedzialny za wszystkie zobowiązania Dzieła, nie reguluje jednak jego zobowiązań osobiście (tekst jedn.: nie dokonuje zapłaty z własnego rachunku bankowego za zobowiązania Dzieła), lecz przekazuje periodycznie na rachunek bankowy Dzieła środki pieniężne w określonej wysokości. W tytułach przelewów (bądź tytułach wpłat na rachunek bankowy Dzieła) Wnioskodawca czasami wpisuje zwrot "pożyczka", "pożyczka nieoprocentowana" itp. Przyczyną podania takiego tytułu przelewu jest fakt, iż osoby zarządzające Wnioskodawcą podjęły decyzję o wsparciu finansowym Dzieła z zastrzeżeniem jednak, iż Dzieło w przypadku osiągnięcia w przyszłości dodatniego wyniku finansowego (zysku netto) winno w pierwszej kolejności zwrócić z uzyskanego zysku otrzymane ("pożyczone") od Wnioskodawcy kwoty, w drugiej zaś kolejności przeznaczyć zysk na pozostałą działalność statutową wg uznania osób zarządzających Dziełem.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że periodyczne przekazywanie środków pieniężnych przez Polską Prowincję Zakonu do jej wewnętrznej jednostki organizacyjnej pod nazwą Hotel "X" nie następuje w wykonaniu umowy pożyczki, albowiem umowa taka nigdy nie została zawarta; w wyniku przelania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rachunek bankowy Hotelu nie dochodzi do zmiany właściciela tych środków pieniężnych (po dokonaniu przelewu nadal w sensie prawnym środki pieniężne są własnością Wnioskodawcy); w rzeczywistości bowiem stroną "transakcji" jest cały czas ta sama osoba prawna, która w tej transakcji występuje jednocześnie jako "pożyczkodawca" i "pożyczkobiorca"; tym samym skoro w ramach dokonywanych "transakcji" nie występują dwa odrębne podmioty, a w wyniku dokonanych przelewów nie dochodzi do zmiany właściciela przelewanych środków pieniężnych to podstawą tych przelewów nie może być i nie jest umowa pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 k.c. i nast.

Zdaniem Wnioskodawcy jedyną podstawą dokonywanych przelewów jest uprawnienie Wnioskodawcy (czytaj właściciela środków pieniężnych) do swobodnego dysponowania swoją własnością, które to uprawnienie przejawia się m.in. w możliwości:

Stroną otrzymującą środki pieniężne w wyniku dokonywanych przelewów jest wewnętrzna jednostka organizacyjna Wnioskodawcy, która ani nie posiada osobowości prawnej, ani nie jest odrębną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, a posiadającą zdolność sądową; tym samym w sensie prawnym w wyniku dokonywanego przelewu nie zmienia się właściciel tych środków pieniężnych, którym cały czas pozostaje Wnioskodawca, zaś przelewy wykonywane są w ramach różnych rachunków bankowych prowadzonych przez banki (bank) dla tej samej osoby prawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcje związane z przekazywaniem przez Wnioskodawcę do Dzieła środków pieniężnych na zasadach i okolicznościach opisanych w zaistniałym stanie faktycznym, tj. na zasadach zbliżonych do umowy pożyczki (środki pieniężne przekazane Dziełu z obowiązkiem ich zwrotu w przyszłości pod warunkiem zawieszającym jakim jest uzyskanie przez dzieło w przyszłości zysku netto z prowadzonej działalności gospodarczej) podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje związane z przekazywaniem przez Wnioskodawcę do Dzieła środków pieniężnych na zasadach i w okolicznościach opisanych powyżej w stanie faktycznym, tj.m.in. na zasadach zbliżonych do umowy pożyczki (środki pieniężne przekazywane Dziełu z obowiązkiem ich zwrotu w przyszłości pod warunkiem zawieszającym jakim jest uzyskanie przez Dzieło w przyszłości zysku netto z prowadzonej działalności gospodarczej) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega umowa pożyczki. Natomiast zgodnie z treścią art. 12 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej kościelne wydawnictwa, zakłady wytwórcze, usługowe i handlowe, zakłady charytatywno-opiekuńcze, szkoły i inne placówki oświatowo-wychowawcze, nieposiadające osobowości prawnej, działają w ramach kościelnych osób prawnych, które je powołały. Wobec tego - w opinii Wnioskodawcy - pomimo organizacyjnego wyodrębnienia Dzieła w ramach Wnioskodawcy, stanowi ono jedną całość, a więc czynność cywilnoprawna dokonana pomiędzy Wnioskodawcą a Dziełem ma charakter czynności wewnętrznej i jako taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Istotnym dla niniejszego rozstrzygnięcia jest ustalenie statusu prawnego Dzieła, w szczególności w zakresie posiadania zdolności do zaciągania zobowiązań cywilnoprawnych. W myśl art. 33 Kodeksu cywilnego osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej w skład struktury organizacyjnej Kościoła wchodzą osoby prawne wymienione w art. 6 -10. W treści tych artykułów jako osoby prawne wymienione są prowincje zakonów (vide: art. 8 ust. 1 pkt 7). W przedmiotowych artykułach nie zostały jednak wymienione jako osoby prawne wewnętrzne jednostki organizacyjne prowincji zakonów. W szczególności w ustawie tej jako osoby prawne nie zostały wymienione Dzieła tworzone przez Prowincje zakonów, przy czym zwrócić należy uwagę na fakt, iż Dzieło nie jest w szczególności Papieskim Dziełem Misyjnym, o którym mowa w art. 7 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy. Tym samym Dzieło nie jest osobną odrębną od Wnioskodawcy osobą prawną. Samodzielność i wydzielenie struktur finansowych, osobowych, organizacyjnych Dzieła nie daje podstaw do przyjęcia, iż Dzieło może posiadać odrębną od Wnioskodawcy formę prawną. Pomimo, że Dzieło nie posiada samodzielnej osobowości prawnej, nie oznacza to, że może być ono uznane jako odrębna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której ustawa przyznaje zdolność prawną. Dzieło cały czas pozostaje bowiem częścią danej osoby prawnej - Polskiej Prowincji Zakonu, która posiada osobowość prawną.

Natomiast podmiotami stosunku zobowiązaniowego, jakim niewątpliwie jest umowa pożyczki, mogą być jedynie podmioty prawa cywilnego, którymi są osoby fizyczne, osoby prawne oraz tzw. ułomne osoby prawne.

Stosownie do treści art. 33 k.c. osobami prawnymi są Skarb Państwa i jednostki organizacyjne, którym przepisy szczególne przyznają osobowość prawną z kolei pod pojęciem tzw. ułomnych osób prawnych należy rozumieć jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną przy czym stosuje się do nich odpowiednio przepisy o osobach prawnych (art. 331 § 1).

Stąd też, jeżeli danej jednostce organizacyjnej żaden przepis szczególny nie nadaje osobowości prawnej, bądź zdolności prawnej, to jednostka ta nie może być odrębnym podmiotem cywilnoprawnym, a tym samym stroną stosunku zobowiązaniowego.

W obecnym stanie prawnym brak regulacji statusu prawnego oraz zasad tworzenia dzieł prowincji zakonów, bowiem zarówno cytowana ustawa o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, jak i inne ustawy - w tym Kodeks cywilny, bądź ustawa o swobodzie działalności gospodarczej - nie określają zasad tworzenia takich struktur organizacyjnych jak dzieła, nie nadają im osobowości prawnej, jak i nie przyznają zdolności sądowej. W przypadku utworzenia takich jednostek organizacyjnych, zgodnie z art. 12 ustawy stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, jednostki te działają w ramach kościelnych osób prawnych, które je powołały.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają natomiast wyłącznie czynności cywilnoprawne enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w tym umowa pożyczki (ust. 1 pkt 1it. b).

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Opis stanu faktycznego wskazuje, iż Wnioskodawca nie zawiera umów pożyczek warunkowych z własną wewnętrzną jednostką organizacyjną. Nie ulega bowiem wątpliwości, że pożyczka w rozumieniu prawa cywilnego oznacza przeniesienie własności jej przedmiotu z pożyczkodawcy na pożyczkobiorcę, a zatem Wnioskodawca - osoba prawna, jako pożyczkodawca, nie może skutecznie przenieść własności ww. przedmiotu na swoją wewnętrzną jednostkę organizacyjną (Dzieło). W wyniku takich czynności wewnętrznego gospodarowania podmiotem praw majątkowych im podlegających pozostaje nadal Wnioskodawca, w którego masie majątkowej pozostają rzeczy stanowiące przedmiot transakcji zawartej z własną wewnętrzną jednostką organizacyjną.

Wprawdzie - jak zauważył to Sąd Najwyższy na gruncie umowy sprzedaży - w orzecznictwie i piśmiennictwie dyskutowana jest kwestia możliwości zawierania skutecznych umów sprzedaży przez tzw. ułomne osoby prawne i spółki cywilne, a zatem jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, to jednak zawsze przedmiotem wątpliwości była ocena stosunków zachodzących między tymi podmiotami oraz między nimi a osobami prawnymi i osobami fizycznymi jako odrębnymi podmiotami prawa, nie zaś (...) czynności zdziałane między osobą prawną a jej wewnętrzną jednostką organizacyjną, które a limine nie mogą być traktowane jako sprzedaż (wyrok SN z dnia 9 lipca 2002 r. sygn. akt III RN 121/01, LEX nr 78148).

Reasumując, opisane we wniosku transakcje, które Wnioskodawca zawiera (przeprowadza) ze swoją wewnętrzną jednostką organizacyjną nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych), bowiem z jednej strony nie stanowią umowy pożyczki, z drugiej zaś strony nie stanowią żądnej innej transakcji, która wymieniona byłaby w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność cywilnoprawna opodatkowana tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626, z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i w myśl art. 4 pkt 7, ciąży na biorącym pożyczkę.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wobec tego wymienione w nim tytuły stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca, będący kościelną osoba prawną, utworzył swoją odrębną wewnętrzną jednostkę organizacyjną pod nazwą Hotel "X", której periodyczne przekazuje środki pieniężne. Przekazywanie tych środków nie następuje w wykonaniu umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa taka bowiem nigdy nie została zawarta. Przelewając środki pieniężne na rachunek swojej odrębnej jednostki organizacyjnej Wnioskodawca jest cały czas właścicielem tych środków pieniężnych. Wnioskodawca w tej transakcji występuje jednocześnie jako "pożyczkodawca" i "pożyczkobiorca". Przelew środków nie następuje pomiędzy dwoma odrębnymi podmiotami prawnymi. Odrębna wewnętrzna jednostka organizacyjna pod nazwą Hotel "X", otrzymująca środki pieniężne nie posiada osobowości prawnej, ani nie jest odrębną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej; posiada zdolność sądową. Przelewy wykonywane są w ramach różnych rachunków bankowych prowadzonych przez banki (bank) dla Wnioskodawcy.

Zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

To oznacza, iż organ uprawniony do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego posiada kompetencje jedynie do interpretowania uregulowań zawartych w przepisach podatkowych - w analizowanej sprawie jest to ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych (zgodnie ze wskazanym zakresem wniosku). Tym samym w przedmiotowej sprawie Organ nie jest uprawniony do stwierdzenia jaka czynność prawna miała miejsce. Organ nie może również dokonać potwierdzenia, jakim podmiotem (w sensie prawnym) jest strona otrzymująca środki pieniężne od Wnioskodawcy, Organ przyjmuje więc jako element opisu stanu faktycznego, że przelewy wykonywane są w ramach różnych rachunków bankowych prowadzonych przez banki (bank) dla Wnioskodawcy (osoby prawnej) i przekazywanie tych środków nie następuje w wykonaniu umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że skoro - jak wskazano w uzupełnieniu wniosku - przekazywanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę do swojej odrębnej wewnętrznej jednostki organizacyjnej pod nazwą Hotel "X", która nie posiada osobowości prawnej, ani nie jest odrębną jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, realizowane przez przelewy bankowe pomiędzy różnymi rachunkami bankowymi Wnioskodawcy nie następuje w wykonaniu umowy pożyczki i nie jest realizowane w związku z którymkolwiek zdarzeniem (czynnością) wymienionym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, to przekazywanie ww. środków pieniężnych nie podlega regulacjom określonym w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuje się, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w granicach zdarzenia przedstawionego we wniosku przez wnioskodawcę. Organ podatkowy nie ocenia zgodności opisu zdarzenia przedstawionego we wniosku z rzeczywistością. Jeżeli zdarzenie przedstawione we wniosku nie odpowiada rzeczywistości, wówczas interpretacja nie wywołuje skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.