IBPB-2-1/4511-505/15/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 listopada 2015 r. (data wpływu do Biura - 9 listopada 2015 r.), uzupełnionym 18 stycznia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 9 listopada 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 5 stycznia 2016 r. znak: IBPB-2-1/4511-505/15/HK wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 18 stycznia 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie usług konsultingowych i badawczych oraz dostarczania informacji rynkowych. W celu prowadzenia ww. działalności Spółka zatrudnia osoby na podstawie umowy o pracę na następujących stanowiskach, m.in.: badacz rynku, analityk, starszy badacz rynku. Pracownicy w ramach pracowniczych obowiązków przygotowują m.in. dokumenty w postaci: ofert, narzędzi do badań opinii i raporty analityczne. Oferta jest opracowywaną od podstaw odpowiedzią na zapytanie złożone przez klienta. W zależności od rynku, pracownik przygotowujący ofertę weryfikuje, jakie informacje i jakie metodologie badań rynku są dostępne, adekwatne, a następnie przygotowuje kombinację dostępnych źródeł i metod, aby jak najlepiej objąć potrzeby klienta. W przygotowaniu oferty wykorzystywane są gotowe treści jedynie w zakresie opisu Spółki, opisu doświadczenia, itd., jednak sam zamysł oferty jest zawsze oryginalny i unikatowy.

Narzędzia do badań rynku są kwestionariuszami, przewodnikami do dyskusji grupowych, przewodnikami wywiadów pogłębionych, które stanowią unikalne zestawy pytań, na bazie których osoby realizujące wywiady mają następnie za zadanie pozyskać od odpowiednio dobranych respondentów informacje konieczne do przygotowania raportu z projektu, zgodnego z założeniami przedstawionymi w ofercie.

Raport stanowi oryginalna analiza problemu przedstawionego w ofercie, bazująca na danych zebranych zarówno ze źródeł pierwotnych (wywiady, rozmowy, obserwacje) jak i wtórnych (bazy danych, urzędy, itd.), wytworzona przez autora raportu (w oparciu o jego doświadczenie i wiedzę teoretyczną oraz empiryczną). Raport zwykle zawiera opis problemu biznesowego, opis metodologii, streszczenie menadżerskie wraz z rekomendacjami, opis w formie tabel, wykresów. Wniosek dotyczy sytuacji przyszłej, więc pracownicy, o których mowa we wniosku, w zakresie, którego dotyczy wniosek, będąc osobami fizycznymi, będą twórcami w rozumieniu art. 8 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efektem pracy pracowników będzie powstawanie utworów w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą o prawie autorskim". Będą to w szczególności dokumentacje analityczne, Spółka zamierza zawrzeć z pracownikami aneksy do umów o pracę, zawierające zapis dotyczący przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy oraz wyodrębniające, jaka część wynagrodzenia ze stosunku pracy obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu rozporządzania przez pracowników prawami autorskimi.

Na podstawie aneksowanych umów o pracę pracownicy zobowiążą się w zamian za określone wynagrodzenie do przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez siebie w ramach stosunku pracy. Zgodnie ze zmienionymi umowami o pracę, z chwilą przyjęcia utworu majątkowe prawa autorskie do przyjętego utworu zostaną przeniesione na Spółkę, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli. Zmieniona umowa o pracę będzie określać, jaka część wynagrodzenia poszczególnych pracowników będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu rozporządzania przez pracownika prawami autorskimi, a jaka będzie stanowić wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Podział wynagrodzenia na honorarium autorskie oraz na pozostałą część będzie dokonany w oparciu o kryterium czasu pracy poświęconego na wykonywanie obowiązków, które skutkują powstaniem utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim oraz pozostałych obowiązków pracowniczych.

Wysokość kosztów uzyskania przychodu jest obecnie ustalana zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast do wynagrodzenia wyłącznie dotyczącego pracy związanej z powstaniem utworu w rozumieniu ustawy o prawie autorskim Spółka planuje stosować 50% koszty uzyskania przychodu - określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. W odniesieniu do pozostałych składników wynagrodzenia wynikających z umowy o pracę, w szczególności do wynagrodzenia za wykonywanie pozostałych czynności w ramach stosunku pracy niezwiązanych z pracami, będącymi przedmiotem praw autorskich Spółka planuje ustalać koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby prawidłowo stosować normę 50% kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka ustali indywidualny procentowy udział pracy twórczej w łącznym czasie prac pracownika, który to udział wynikał będzie z zakresu obowiązków stanowiska pracy i charakteru wykonywanych przez pracownika prac. Tak ustalony procent Spółka zamierza odnieść do wynagrodzenia zasadniczego, które podzieli procentowo na wynagrodzenie z tytułu prac, które skutkują powstaniem utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i wynagrodzenie za pracę związaną z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych. Na podstawie podziału czasu pracy na czas pracy twórczej i nietwórczej Spółka rozgraniczy kwoty wynagrodzenia zasadniczego tak, aby proporcjonalnie odzwierciedlony został nakład pracy włożony przez pracownika na stworzenie utworu, którym będzie dany dokument w postaci oferty czy raportu. Zastosowane wskaźniki procentowe nie mogą przekraczać założonego maksymalnego udziału procentowego oraz uzależnione będą od faktycznego udziału wykonywanych prac autorskich w całkowitej pracy pracownika, tj. czasie pracy pracownika pozostającego do dyspozycji Spółki. Koszty 50% nie będą stosowane w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikowi - twórcy za okres urlopu, zwolnienia lekarskiego, odbywanego szkolenia lub innego okresu, w którym pracownik nie wykonuje pracy o charakterze twórczym.

W celu prawidłowego określania kosztów uzyskania przychodów pracowników Spółka wdroży odpowiedni system dokumentacyjny, określający zasady podziału wynagrodzenia na zasadnicze oraz autorskie:

* ewidencję czasu oraz zakresu (efektów) wykonywanej pracy,

* ewidencję prac twórczych wykonywanych przez poszczególnych pracowników.

W odpowiedzi na wezwanie z 5 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, co następuje.

Wnioskodawca uważa, że przedmiotem własności, sensu stricto, mogą być przedmioty materialne, a nie tzw. "własność intelektualna". W opisywanej we wniosku przyszłej sytuacji pracownikom przysługiwać będą majątkowe prawa autorskie, prawa te będą im przysługiwać do momentu ich przejścia na pracodawcę wskutek przyjęcia utworu, ponieważ - zgodnie z art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Projektowane zapisy umów o pracę (bądź ich aneksów) nie będą przewidywać możliwości pozostawienia pracownikowi majątkowych praw autorskich w jakimkolwiek zakresie. Jeśli chodzi o własność przedmiotu (nośnika), na którym utwory będą utrwalane, również będą one własnością pracodawcy. Zatem pracownik nie będzie miał swobody rozporządzania ani majątkowymi prawami autorskimi do utworów, ani do nośników, na których zostaną one utrwalone. Projektowane umowy o pracę i mające zostać zawarte aneksy mają na celu przede wszystkim wytworzenie utworów i nabycie majątkowych praw autorskich do nich przez pracodawcę.

Gdyby te umowy nie były zawarte, osoba tworząca te utwory, posiadałaby pełnię praw autorskich do utworu i nie byłaby zobowiązana do przeniesienia ich majątkowej części na pracodawcę.

Ponadto umowy te mieć będą na celu ujednoznacznienie zakresu, jaki stanowi praca nad wytworzeniem utworu i określenie sposobu przyjęcia utworu, warunkującego przejście ww. praw majątkowych na pracodawcę.

Ponieważ wniosek dotyczy sytuacji przyszłej, nie ma on odniesienia do sytuacji mającej miejsce obecnie. W planowanych umowach i aneksach zagwarantowane będzie przejście na pracodawcę majątkowych praw autorskich, co jednocześnie pozbawi pracownika możliwości rozporządzania nimi, co nie byłoby możliwe, gdyby strony nie miały zawartych umów. Ponieważ wniosek dotyczy umów i aneksów mającymi być zawieranymi w przyszłości, analiza obecnie obowiązujących umów nie ma związku z przedmiotem wniosku.

Wynagrodzenie w zakresie, w jakim Wnioskodawca planuje zastosować 50% kosztów uzyskania przychodu będzie dotyczyć korzystania z praw autorskich pracownika, a dokładniej - stanowić ekwiwalent za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów wytworzonych przez pracownika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka, dokonując obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, postąpi prawidłowo stosując do honorariów autorskich wypłacanych pracownikom 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca przywołał art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, który stanowi, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro zatrudnieni w Spółce pracownicy w ramach umowy o pracę tworzą dokumentacje będące przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zatem w zakresie wynagrodzenia z tytułu prac o charakterze twórczym w ramach stosunku pracy Spółka może - zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ustalić ww. pracownikom koszty uzyskania przychodu w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

Zgodnie z art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Projektowane zapisy umów o pracę (bądź ich aneksów) nie będą przewidywać możliwości pozostawienia pracownikowi majątkowych praw autorskich w jakimkolwiek zakresie. Jeśli chodzi o własność przedmiotu (nośnika), na którym utwory będą utrwalane, również będą one własnością pracodawcy. Zatem pracownik nie będzie miał swobody rozporządzania ani majątkowymi prawami autorskimi do utworów, ani do nośników, na których zostaną one utrwalone.

Projektowane umowy o pracę i mające zostać zawarte aneksy mają na celu przede wszystkim wytworzenie utworów i nabycie majątkowych praw autorskich do nich przez pracodawcę. Gdyby te umowy nie były zawarte, osoba tworząca te utwory, posiadałaby pełnię praw autorskich do utworu i nie byłaby zobowiązana do przeniesienia ich majątkowej części na pracodawcę. Ponadto umowy te mieć będą na celu ujednoznacznienie zakresu, jaki stanowi praca nad wytworzeniem utworu i określenie sposobu przyjęcia utworu, warunkującego przejście ww. praw majątkowych na pracodawcę. W planowanych umowach i aneksach zagwarantowane będzie przejście na pracodawcę majątkowych praw autorskich, co jednocześnie pozbawi pracownika możliwości rozporządzania nimi, co nie byłoby możliwe, gdyby strony nie miały zawartych umów.

Wynagrodzenie w zakresie, w jakim Wnioskodawca planuje zastosować 50% koszt uzyskania przychodów będzie dotyczyć korzystania z praw autorskich pracownika, a dokładniej stanowić ekwiwalent za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów wytworzonych przez pracownika.

Artykuł 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze, bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. z tytułu stosunku pracy, co do zasady - zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przysługuje odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże w przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu. W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzenia przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Z kolei z treści art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że gdy twórca osiąga przychody z przeniesienia praw autorskich w ramach stosunku pracy pracodawca działający w tej sytuacji jako płatnik podatku dochodowego, obowiązany jest pobierać zaliczki na podatek dochodowy, z uwzględnieniem między innymi kosztów uzyskania przychodów w wysokości wskazanej w art. 22 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że jako płatnik (pracodawca wypłacający wynagrodzenia) ma prawo do zastosowania w przedstawionej we wniosku sytuacji 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodu do tej części wypłaconego wynagrodzenia za pracę, która stanowi dla pracownika przychód z tytułu tworzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 powołanej ustawy, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Z kolei, w myśl przepisów art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast przepis ust. 9a ustawy stanowi, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 10 ww. ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do ust. 10a powołanej ustawy, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

Należy zauważyć, iż powołane przepisy art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazują, że ustalenia, czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych oraz czy podatnik jest twórcą czy też artystą wykonawcą, należy dokonać w świetle odrębnych przepisów. Odrębnymi przepisami są w tym wypadku przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

Na ich podstawie, w szczególności biorąc pod uwagę treść art. 1, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną. Ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności.

Ponadto, na podstawie art. 8 ust. 1 i 2 cytowanej ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie. Domniemywa się, że wielkości udziałów są równe. Każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców (art. 9 ust. 1 i 2 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego utwór (pracodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (lub innego stosownego dokumentu) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) winno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

* praca wykonywana przez pracownika, jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

* pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

* umowa o pracę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz pracodawca prowadzi stosowną dokumentację w tym zakresie, np. prowadzi szczegółową ewidencję czasu pracy twórczej pracownika

- do przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu, zgodnie z treścią powołanego art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie usług konsultingowych i badawczych oraz dostarczania informacji rynkowych. W celu prowadzenia ww. działalności Spółka zatrudnia osoby na podstawie umowy o pracę na następujących stanowiskach, m.in.: badacz rynku, analityk, starszy badacz rynku. Pracownicy w ramach pracowniczych obowiązków przygotowują m.in. dokumenty w postaci: ofert, narzędzi do badań opinii i raporty analityczne. Oferta jest opracowywaną od podstaw odpowiedzią na zapytanie złożone przez klienta. W zależności od rynku, pracownik przygotowujący ofertę weryfikuje, jakie informacje i jakie metodologie badań rynku są dostępne, adekwatne, a następnie przygotowuje kombinację dostępnych źródeł i metod, aby jak najlepiej objąć potrzeby klienta. W przygotowaniu oferty wykorzystywane są gotowe treści jedynie w zakresie opisu Spółki, opis doświadczenia, itd., jednak sam zamysł oferty jest zawsze oryginalny i unikatowy.

Spółka zamierza zawrzeć z pracownikami aneksy do umów o pracę, zawierające zapis dotyczący przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy oraz wyodrębniające, jaka część wynagrodzenia ze stosunku pracy obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu rozporządzania przez pracowników prawami autorskimi.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazać należy, że 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy będą mogły zostać zastosowane do tej części wynagrodzenia, która będzie przysługiwać pracownikom Wnioskodawcy za pracę twórczą wykonywaną przez tych pracowników w ramach obowiązków pracowniczych. Koszty te będą przysługiwać tylko wówczas, gdy istotnie praca wykonywana przez ww. pracowników okaże się twórcza, tzn. niepowtarzalna oraz jej efekt spełni przesłanki utworu, określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym, jeżeli z umowy o pracę będzie wynikało, że pracownicy Wnioskodawcy przekazują prawa autorskie na rzecz pracodawcy a na podstawie odpowiedniego systemu ewidencjonowania przekazywanych utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy, do których nabędą oni autorskie prawa majątkowe będzie można ustalić jaka część wynagrodzenia dotyczy działalności twórczej tych pracowników, to Wnioskodawca, działając jako płatnik, będzie mógł zastosować 50% koszty uzyskania przychodu (z uwzględnieniem limitu określonego w treści art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w stosunku do tej części wynagrodzenia swoich pracowników, która faktycznie jest przychodem z tytułu wykonywania działalności o charakterze twórczym, tj. z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów. Przy czym w postępowaniu podatkowym, to na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek udowodnienia, że istotnie przychody, do których zastosuje 50% koszty uzyskania przychodu są przychodami z tytułu praw autorskich.

Natomiast do pozostałych składników wynagrodzenia ze stosunku pracy pracowników Wnioskodawcy będzie należało zastosować zryczałtowane koszty, wynikające z przywołanego uprzednio art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; będą to bowiem składniki wynagrodzenia ze stosunku pracy niepozostające w uchwytnym związku przyczynowo-skutkowym z działaniami twórczymi kreującymi utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W świetle tej definicji, ilekroć w przepisach jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do powyższych definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dany pracownik Wnioskodawcy jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretny efekt pracy będzie objęty prawem autorskim lub prawem pokrewnym.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.