IBPB-2-1/4511-305/16/MK - Podatek od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. , poz. 643) - po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 1 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 3987/13 oraz prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12, wniosku z 30 kwietnia 2012 r. (data wpływu do Biura - 7 maja 2012 r.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu - jest prawidłowe.

W dniu 7 maja 2012 r. do Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu.

W dniu 6 sierpnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPB II/1/415-479/12/MK, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa i otrzymaniu odpowiedzi odmawiającej zmiany ww. indywidualnej interpretacji w piśmie z 9 października 2012 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w wyniku rozpatrzenia skargi, wyrokiem z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku Organ wniósł skargę kasacyjną.

Wyrokiem z 1 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 3987/13 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12 wpłynął do Biura 30 maja 2016 r.

W przedmiotowym wniosku o interpretację indywidualną został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną gospodarstwa rolnego, na którym przedsiębiorstwo "A" Spółka z o.o. wybudowała w 2011 r. rurociąg do przesyłu tlenu, tzw. tlenociąg. Wnioskodawca podpisał umowę z ww. Spółką na przeprowadzenie rurociągu; umowę tą później sporządzono w formie aktu notarialnego.

Przedsiębiorstwo ułożyło rurę na głębokości 1,5 m zastrzegając sobie dostęp do rurociągu oraz ustanawiając pas ziemi o szerokości 10 mb od osi rurociągu co daje 20 m szerokości gruntu, na którym nie można nic uprawiać przez 25 lat, bo na taki okres podpisano umowę. Za straty przy budowie rurociągu i braku możliwości uprawy pasa 20 m gruntu przez 25 lat Spółka wypłaciła odszkodowanie 80.000 zł w dwóch ratach. Później Wnioskodawca dostał od Spółki PIT-8C z informacją o wysokości przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 z określeniem rodzaju przychodu: odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy od kwoty, którą Wnioskodawca otrzymał (za potwierdzeniem PIT-8C) ma odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych do urzędu skarbowego.

Wnioskodawca wskazał, że podpisując umowę ze Spółką o odszkodowanie był przekonany, że otrzymane odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazał na wyrok NSA z dnia 29 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10, w którym Sąd orzekł, że przewidziana w ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga podatkowa przysługuje także osobom otrzymującym odszkodowania z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, gdyż jest to odmiana służebności gruntowej. Dotyczy to kwot wypłaconych posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego zarówno na podstawie wyroków sądowych i umów oraz ugód zawartych z przedsiębiorstwem przesyłowym.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 6 sierpnia 2012 r., znak: IBPB II/1/415-479/12/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12 uchylił ww. interpretację indywidualną Ministra Finansów z 6 sierpnia 2012 r. znak: IBPB II/1/415-479/12/MK.

W ww. wyroku Sąd stwierdził, że stanowisko organu interpretacyjnego wyrażone w zaskarżonej interpretacji co do braku stosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy podatkowej do wynagrodzenia otrzymanego na podstawie umowy w związku z ustanowieniem na gruncie wchodzącym w skład gospodarstwa rolnego skarżącego służebności przesyłu nie jest zasadne, a tym samym narusza prawo poprzez jego niewłaściwą interpretację.

Według Sądu, zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy podatkowej obejmuje również odszkodowanie (wynagrodzenie) wypłacone w sposób i na warunkach tam przewidzianych z tytułu ustanowienia służebności przesyłu także w przypadku, gdy urządzenia służące m.in. do doprowadzenia i odprowadzenia energii elektrycznej lub inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 k.c.) powstały na danym gruncie (nieruchomości) jeszcze przed uzyskaniem takiej służebności skoro obciążenie to dotyczy również urządzeń już istniejących, wybudowanych przez przedsiębiorcę, co wynika wprost z treści art. 305¹ k.c.

Sąd podzielił stanowisko zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 29 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Gl 1087/12 dotyczącego analogicznej sprawy oraz pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 29 września 2011 r., sygn. akt II FSK 654/10 oraz wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 88/10.

Od wyroku WSA z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12 Organ wniósł skargę kasacyjną. Wyrokiem z 1 marca 2016 r. sygn. akt II FSK 3987/13 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Zdaniem NSA, przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie podatkowe z tytułu odszkodowania wypłaconego, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntów, przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu jako odmiany służebności gruntowej.

W wyroku Sąd powołał się na jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w przedmiotowej kwestii.

Ponadto Sąd wskazał, że potwierdzeniem powyższych poglądów jest dokonana przez Ministra Finansów w dniu 21 maja 2014 r. (DD3/033/126/CRS/14RD-46264/14) zmiana interpretacji ogólnej z dnia 10 lipca 2013 r. (DD3/033/101/CRS/RWPD-48186/RD-70022/13).

Mając na uwadze powyższe uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, jak również rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.), który stanowi, iż "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie", Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2012 r. stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym stanowisko Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tejże ustawy, źródłami przychodów są "inne źródła".

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Do kategorii przychodów określonych w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy zalicza się wszystkie te przychody, które nie zostały enumeratywnie wymienione jako źródła przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Powołany art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Z kolei, wobec treści art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast w myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną gospodarstwa rolnego, na którym przedsiębiorstwo "A" Spółka z o.o. wybudowała w 2011 r. rurociąg do przesyłu tlenu, tzw. tlenociąg. Wnioskodawca podpisał umowę z ww. Spółką na przeprowadzenie rurociągu; umowę tą później sporządzono w formie aktu notarialnego. Za straty przy budowie rurociągu i braku możliwości uprawy pasa 20 m gruntu przez 25 lat Spółka wypłaciła odszkodowanie 80.000 zł w dwóch ratach. Później Wnioskodawca dostał od Spółki PIT-8C z określeniem rodzaju przychodu: odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu.

Zgodnie z art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

W myśl art. 305¹ Kodeksu cywilnego nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Za urządzenia, o których mowa powyżej, uważa się urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 305² § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 305² § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 305⁴ Kodeksu cywilnego do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W tym miejscu podkreślić należy, że ustanowienie nowego rodzaju służebności odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, wychodziło naprzeciw potrzebom gospodarczym i w sposób ustawowy regulowało istniejącą już - zapoczątkowaną uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2003 r., sygn. akt III CZP 79/02 - praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji. Zastąpienie zatem takiej służebności - służebnością przesyłu - oznacza, że po dniu 2 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej, lecz jedynie służebności przesyłu, której istota jest taka sama, jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej.

Oznacza to, że zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem określonych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych służebności.

Jednocześnie trudno przyjąć, aby wprowadzeniu nowych rozwiązań na gruncie prawa cywilnego, towarzyszyło założenie i zamiar ustawodawcy dokonania modyfikacji w systemie zwolnień podatkowych. Pozostawienie po dniu 2 sierpnia 2008 r. omawianego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w niezmienionym brzmieniu, należy interpretować jako brak zamiaru ustawodawcy wyeliminowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego, ponieważ poprzestanie na literalnej wykładni tego przepisu prowadziłoby do niedających się zaakceptować w państwie prawa wniosków o braku możliwości zastosowania tego zwolnienia. Zatem przy uwzględnieniu wykładni historycznej i funkcjonalnej należy uznać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do ustanawianych służebności przesyłu.

Powyższy pogląd odzwierciedla też jednolitą i utrwaloną linię orzecznictwa w rozpatrywanej kwestii.

Należy zatem uznać, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia służebności gruntowej (przesyłu) w wyniku prowadzenia na tych gruntach - przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów - inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Mając na uwadze powyższe, uwzględniając stanowisko Sądu w niniejszej sprawie, stwierdzić należy, że otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie za ustanowienie służebności przesyłu stanowi przychód z tzw. innych źródeł, który jednakże jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przewidziane w tym przepisie zwolnienie z opodatkowania przysługuje bowiem także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Wobec przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 24 września 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1253/12- stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu wypłaty należności (odszkodowania) za ustanowienie służebności przesyłu, uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.