IBPB-1-3/4510-497/15/TS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 8 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,

* czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Uczestnika

- jest prawidłowe.

W dniu 8 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

* czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Spółki X przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku,

* czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Uczestnika.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako: "Fundusz" lub "Wnioskodawca") działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 146, poz. 1546, dalej: "UFI"). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Uczestnikiem Funduszu jest m.in. spółka kapitałowa utworzona zgodnie z prawem cypryjskim (dalej jako: "Spółka X" lub "Uczestnik"). Uczestnik posiada siedzibę na Cyprze i jest rezydentem podatkowym na Cyprze. Spółka X nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523 z późn. zm., dalej: "UPO"). Niewykluczone jest, że w przyszłości uczestnikami Funduszu będą inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Głównym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery wartościowe, oraz inne prawa majątkowe określone szczegółowo w statucie Funduszu.

Dotychczasowe inwestycje Funduszu obejmują między innymi:

* akcje spółki A Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: B Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka B"). Spółka B jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka B stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) spółki B jest spółka C S.A. (dalej jako: "Spółka C"). Komplementariuszem Spółki B jest spółka D Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka D"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki B w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki B jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki E Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: F Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka F"). Spółka F jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka F stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki F jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki F jest spółka G Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka G"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki F w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Spółka F planuje zakupić nieruchomość położoną w Polsce,

* akcje spółki H Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: I Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka I"). Spółka I jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka I stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki I jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki I jest spółka J (dalej jako: "Spółka J"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki I w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki I jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki K Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka K"). Spółka K jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka K stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki K jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki K jest spółka L Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka L"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki K w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki K jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki M Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka M"). Spółka M jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka M stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki M jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki M jest spółka N Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka N"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki M w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki M jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki O Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: P Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka P"). Spółka P jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka P stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki P jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki P jest spółka R (dalej jako: "Spółka R"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki P w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki P jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki S Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: T Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka T"). Spółka T jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka T stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki T jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki T jest spółka U Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka U"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki T w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 9,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki T jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki W Sp. z o.o. SKA. Spółka W jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka W stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki W jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki W jest spółka V (dalej jako: "Spółka V"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki W w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki W jest nieruchomość położona w Polsce.

W przyszłości Fundusz planuje zainwestować w:

* udziały spółki Y Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka Y"). Spółka Y jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki Y są Spółka C i Spółka Z (dalej jako: "Spółka Z"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki Y w następujący sposób: Spółka C - około 99,90% zysku netto, Spółka Z - około 0,10% zysku netto. Głównym aktywem Spółki Y jest nieruchomość położona w Polsce,

* udziały spółki A1 Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka A1"). Spółka A1 jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki A1 są Spółka C i Spółka Z. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki A1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,90% zysku netto, Spółka Z - około 0,10% zysku netto. Głównym aktywem Spółki Y (winno być Spółki A1) jest nieruchomość położona w Polsce,

* udziały spółki B1 Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka B1"). Spółka B1 jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki B1 są Spółka C i C1 sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka C1"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki B1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,90% zysku netto, Spółka C1 - około 0,10% zysku netto. Głównym aktywem Spółki B1 jest nieruchomość położona w Polsce,

* udziały spółki D1 Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka D1"). Spółka D1 jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki D1 są Spóła C i Spółka E1. Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki D1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,99% zysku netto, Spółka E1 - około 0,01% zysku netto. Głównym aktywem Spółki D1 jest nieruchomość położona w Polsce,

* udziały spółki F1 Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka F1"). Spółka F1 jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki F1 są Spółka C i G1 sp. z o.o (dalej jako: "Spółka G1"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki F1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,99% zysku netto, Spółka G1 - około 0,01% zysku netto. Spółka F1 planuje zakupić nieruchomość położoną w Polsce,

* akcje spółki H1 Sp. z o.o. SKA, po zarejestrowaniu zmiany firmy: I1 sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka I1"). Spółka I1 jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka I1 stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Akcjonariuszem Spółki I1 jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki I1 jest spółka J1 sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka J1"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki H1 w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki H1 jest nieruchomość położona w Polsce.

* akcje spółki K1 Sp. z o.o. SKA (dalej jako: "Spółka K1"). Spółka K1 jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Spółka K1 stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Akcjonariuszem Spółki K1 jest fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą na terytorium Polski (dalej jako: "Fundusz X"). Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Spółki K1 jest Spółka C. Komplementariuszem Spółki K1 jest spółka L1 sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka L1"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki K1 w następujący sposób: komplementariusz - 0,05% zysku netto, akcjonariusze - 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Spółki K1 jest nieruchomość położona w Polsce.

* udziały spółki M1 Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka M1"). Spółka M1 jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami Spółki M1 są Spółka C i N1 sp. z o.o (dalej jako: "Spółka N1"). Wspólnicy uczestniczą w zysku Spółki M1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,00% zysku netto, Spółka N1 - około 1,00% zysku netto. Głównym aktywem Spółki M1 jest nieruchomość położona w Polsce,

* akcje spółki O1 S.A. (dalej jako: "Spółka O1"). Spółka O1 jest spółką kapitałową (spółką akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Akcjonariuszami Spółki O1 są Spółka C i Spółka P1 sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka P1"). Akcjonariusze uczestniczą w zysku Spółki O1 w następujący sposób: Spółka C - około 99,99% zysku netto, Spółka P1 - około 0,01% zysku netto. Głównym aktywem Spółki O1 jest nieruchomość położona w Polsce,

dalej razem dotychczasowe i przyszłe: "Spółki inwestycyjne".

Niewykluczone, że w przyszłości Spółka C zbędzie część lub wszystkie posiadane przez siebie udziały/akcje w Spółkach Inwestycyjnych do Funduszu lub innej spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

R1 S.#224; r.l., luksemburska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (société #224; responsabilité limitée) będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga (dalej jako: "Spółka R1") wraz z Funduszem założyły specjalną spółkę osobową zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga (société en commandite spéciale - SCSp) o nazwie S1 SCSp (dalej jako: "S1 SCSp"). Fundusz został wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania S1 SCSp (associé commanditaire). Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania S1 SCSp (associé commandité) jest Spółka R1. S1 SCSp posiada siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga. Wspólnicy uczestniczą w zysku S1 SCSp w następujący sposób: wspólnik odpowiadający w nieograniczony sposób za zobowiązania - 0,01% zysku netto, wspólnik odpowiadający w ograniczony sposób za zobowiązania - 99,99% zysku netto. Zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (ze zmianami, dalej: "Ustawa luksemburska o spółkach handlowych"), spółka utworzona w formie SCSp to spółka nieposiadająca osobowości prawnej.

Podpisano umowę S1 SCSp, która reguluje funkcjonowanie i relacje pomiędzy wspólnikami SCSp (dalej: "Umowa Spółki"). Ustalono nazwę spółki na S1 SCSp. Początkowo działalność S1 SCSp będzie finansowana z kapitałów własnych wniesionych przez wspólników i pożyczek udzielonych jej w ramach grupy kapitałowej, a następnie z przychodów generowanych przez spółki, których S1 SCSp będzie wspólnikiem.

Niewykluczone jest, że w przyszłości wspólnikami S1 SCSp zostaną inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Ponadto, S1 SCSp może w przyszłości posiadać również, w sposób bezpośredni lub pośredni, udziały lub akcje w spółkach osobowych lub kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działających na rynku nieruchomości.

Następnie, rozważana jest restrukturyzacja, która pozwoli na osiągnięcie m.in. następującego celu:

* przygotowanie struktury kapitałowo-organizacyjnej, która ma zachęcić nowych, zagranicznych inwestorów do zainwestowania pośrednio lub bezpośrednio w certyfikaty FIZ.

Rozważana restrukturyzacja wymaga podjęcia kilku kroków prawnych w celu osiągnięcia pożądanej struktury działalności grupy, tj między innymi:

* wniesienie akcji/udziałów Spółek Inwestycyjnych do S1 SCSp, może to być również zrealizowane w inny sposób np. przez sprzedaż udziałów,

* przekształcenie wniesionych Spółek Inwestycyjnych w spółki komandytowe, w których komplementariuszem będzie Spółka D, Spółka G, Spółka J, Spółka L, Spółka N, Spółka R, Spółka U, Spółka V, Spółka T1, Spółka U1, Spółka C1, Spółka E1, Spółka G1, Spółka L1, Spółka N1, Spółka P1 (Komplementariusze).

Podatnikami z tytułu przychodów/kosztów osiąganych przez spółki komandytowe w strukturze docelowej będą Komplementariusze oraz Fundusz i Spółka R1 jako wspólnicy odpowiednio spółek komandytowych i S1 SCSp. S1 SCSp, jako podmiot transparentny podatkowo, nie będzie podatnikiem z tytułu ww. przychodów/kosztów.

Zyski osiągane przez Fundusz w ramach nowej struktury będą wypłacane uczestnikom Funduszu zgodnie z postanowieniami statutu Funduszu. Statut Funduszu przewiduje, że Fundusz może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami UFI.

Z chwilą wykupu certyfikatu przez Fundusz, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

Zatem, Fundusz będzie mógł wypłacać na rzecz Spółki X należności m.in. z tytułu wykupienia certyfikatów przez Fundusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p.").

2. Czy wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi dla Uczestnika przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku.

3. Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Uczestnika.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

Wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 u.p.d.o.p.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Ponadto, zgodnie z art. 139 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia certyfikaty takie są umarzane z mocy prawa. Równocześnie, zgodnie z art. 139 ust. 4 UFI, cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Statut Funduszu zezwala na wykupywanie wyemitowanych uprzednio przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych.

W opinii Funduszu, przychód osiągnięty przez Spółkę X z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów w świetle u.p.d.o.p. stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, które zostały sformułowane w art. 12 u.p.d.o.p.

W oparciu o przepis art. 12 u.p.d.o.p., przychód należy określić jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe podatnika. W art. 12 u.p.d.o.p., zawarto jedynie przykładowy, otwarty katalog kategorii, które zaliczane są do przychodu podatkowego. Tym samym, art. 12 u.p.d.o.p. obejmuje swoim zakresem również te kategorie przychodów, które nie zostały w nim wymienione expressis verbis.

W związku z powyższym należy przyjąć, że w kategorii przychodu opodatkowanego "na zasadach ogólnych", tj. zgodnie z art. 12 u.p.d.o.p., mieszczą się wszelkie przysporzenia w majątku podatnika, które nie zostały wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Zdaniem Funduszu, opodatkowanie przychodu osiągniętego przez Spółkę X z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów nie jest uregulowane w innych przepisach u.p.d.o.p., a tym samym nie zostało wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Z kolei w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było ustalenie przychodów uczestników funduszy inwestycyjnych zgodnie z zasadami ogólnymi. Powyższa konstatacja dotyczy także przychodu z tytułu wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, które wcześniej wyemitował.

W szczególności należy podkreślić, że certyfikaty inwestycyjne nie stanowią udziałów ani akcji, w związku z czym, przychody osiągnięte w przypadku wykupu certyfikatów inwestycyjnych nie zostały ujęte wśród dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (podlegających opodatkowaniu podatkiem zryczałtowanym), o których mowa w art. 10 ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego, zdaniem Funduszu, przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 u.p.d.o.p.

Powyższy pogląd został potwierdzony w interpretacjach prawa podatkowego m.in.:

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-16/14-3/IŚ z 3 kwietnia 2014 r.;

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-690/13-4/KS z 20 listopada 2013 r. (winno być 28 listopada 2013 r.);

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-1089/12-4/IŚ z 11 stycznia 2013 r.

Ad.2.

Wypłata przez Fundusz na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów podlega na mocy UPO opodatkowaniu wyłącznie na Cyprze i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.d.o.p., Uczestnik może podlegać w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski. Równocześnie, zakres dochodów Spółki X jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w UPO. Ustalenie zakresu dochodów, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w poszczególnych państwach - stronach UPO, wymaga prawidłowej kwalifikacji uzyskanego przez Spółkę X dochodu do odpowiedniej kategorii określonej w UPO.

Regulacja zawarta w UPO nie wskazuje wprost, w jaki sposób należy klasyfikować wypłaty z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych.

Zdaniem Funduszu, w związku z tym, że:

* osiągnięty przez Spółkę X przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych, oraz

* UPO nie zawiera żadnych specyficznych postanowień odnośnie klasyfikacji takiego przychodu,

przedmiotowy przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód, o którym mowa w art. 7 (zyski przedsiębiorstw) lub art. 22 UPO (inne dochody).

Zgodnie z art. 7 UPO (zyski przedsiębiorstw), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność gospodarczą w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Unormowanie to dokonuje zatem rozgraniczenia jurysdykcji podatkowej pomiędzy państwa będące stronami umowy w zakresie opodatkowania zysków przedsiębiorstw będących w tych państwach rezydentami. W rezultacie co do zasady, tylko państwo, w którym siedzibę ma przedsiębiorstwo (państwo siedziby), może opodatkować zyski tego przedsiębiorstwa.

Jeżeli jednak przedsiębiorstwo prowadzi w drugim umawiającym się państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład, to państwo położenia zakładu może opodatkować zyski przedsiębiorstwa w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Natomiast, zgodnie z art. 22 UPO (inne dochody), części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Postanowienia powyższe nie mają jednak zastosowania do dochodów nie będących dochodami z majątku nieruchomego określonego w artykule 6 ust. 2 UPO, jeżeli osoba uzyskująca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie działalność zarobkową przez zakład w nim położony lub wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o stałą placówkę w nim położoną i gdy prawa lub dobra, z których tytułu wypłacany jest dochód, są rzeczywiście związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku, w zależności od konkretnej sytuacji, stosuje się odpowiednio postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14 UPO.

Przepisem tym objęte są wszelkie dochody, które nie zostały wyliczone w katalogu źródeł nazwanych, a więc zdaniem Funduszu także dochody osiągnięte przez Spółkę X z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów. Owe "inne dochody" mogą być opodatkowane wyłącznie w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania uprawnionego do ich uzyskania. Jeśli uprawnionym do uzyskania dochodu jest cypryjski rezydent podatkowy, to państwem posiadającym wyłączne prawo do nałożenia podatku jest Cypr.

Biorąc pod uwagę treść wskazanych powyżej przepisów, oraz w związku z okolicznością, że Spółka X nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO należy uznać, że w każdym z tych przypadków zyski osiągnięte przez Spółkę X z tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz byłyby opodatkowane wyłącznie na terytorium na Cyprze.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie między innymi w następujących interpretacjach prawa podatkowego:

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-742/14-3/RS z 8 października 2014 r.,

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-274/14-2/IŚ z 16 czerwca 2014 r.,

* w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak IPPB5/423-745/13-2/IŚ z 3 grudnia 2013 r.

Ad.3.

Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Uczestnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie ze stanowiskiem Funduszu przedstawionym w pkt 1, przychód osiągany przez Uczestnika z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów stanowi w świetle u.p.d.o.p. przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Przychód ten w szczególności nie może zostać zaklasyfikowany jako wypłata należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 (tekst jedn.: przychody z tytułu odsetek, praw autorskich, z tytułu świadczeń doradczych, księgowych itp.) oraz w art. 22 ust. 1 (tekst jedn.: dochody z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej).

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pkt 2, powyższy przychód nie będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce na gruncie UPO. Prawo do opodatkowania tego przychodu na mocy przepisów UPO zostanie przyznane cypryjskiej jurysdykcji podatkowej.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji nie będzie żadnych podstaw do zastosowania art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. i w konsekwencji Fundusz, jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Uczestnika z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskiwanego przez Uczestnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.