IBPB-1-3/4510-473/16/JKT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 22 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 13 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przepisów art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania przepisów art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 22 stycznia 2016 r. w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego Spółki X Sp. z o.o. (dalej jako "Wnioskodawca", "Spółka X Sp. z o.o.") do spółki tej przystąpiła spółka prawa amerykańskiego, amerykański rezydent podatkowy.

Do dnia rejestracji podwyższenia kapitału zakładowego (18 marca 2016 r.) jedynym udziałowcem Wnioskodawcy była Spółka Z Sp. z o.o.

W wyniku rejestracji wskazanego wyżej podwyższenia kapitału zakładowego udziały w Spółce X Sp. z o.o. są objęte w następujący sposób:

1. Spółka Z Sp. z o.o. - 1.223 udziały o łącznej wartości nominalnej 1.223.000 zł pokrytych wkładem pieniężnym o wartości 30.000 PLN, a w pozostałej części wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa Spółka Z Sp. z o.o. w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 380 z późn. zm., dalej: "Kodeks cywilny"),

2. Spółka prawa amerykańskiego - 30 udziałów o łącznej wartości nominalnej 30.000 zł pokrytych wkładem pieniężnym w kwocie 4.055.000 USD.

Spółka Z Sp. z o.o. rozważa umorzenie swoich udziałów w zgodzie z art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), tj. bez wynagrodzenia. Działanie to będzie polegać na nabyciu udziałów bez wynagrodzenia przez Wnioskodawcę od udziałowca (Spółka Z Sp. z o.o.) w celu umorzenia. Wspólnik zbywający swoje udziały (Spółka Z Sp. z o.o.) w wyniku wyżej opisanego działania "wyjdzie" ze Spółki X Sp. z o.o. (zbędzie nieodpłatnie wszystkie swoje udziały).

W Spółce X Sp. z o.o., która nabędzie udziały własne w celu ich umorzenia pozostanie natomiast jeden dotychczasowy wspólnik (Spółka prawa amerykańskiego).

Spółka prawa amerykańskiego posiada 100% kapitału zakładowego w Spółce Z Sp. z o.o. Obecnie rozważanym jest także postawienie Spółki Z Sp. z o.o. do końca roku 2016 w stan likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia, zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT")... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia, nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy o CIT.

Otóż zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli:

- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Powyższe przepisy art. 11 oraz art. 9a ustawy o CIT, mogą znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku dokonywania transakcji pomiędzy określonymi podmiotami i niewątpliwie podmioty opisane w zdarzeniu przyszłym można uznać za podmioty powiązane w rozumieniu powyższych przepisów.

Niemniej w przypadku umorzenia udziałów nie dochodzi do transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych - w związku z tym regulacje powyższych artykułów nie mogą znaleźć w analizowanej sprawie zastosowania.

Otóż przepisy ustawy o CIT nie definiują pojęcia "transakcji".

Zgodnie jednak z definicją wynikającą ze słownika języka polskiego (http://sjp.pwn.pl/)"transakcja" to:

W ocenie Wnioskodawcy, przepisy ustawy o CIT dotyczące cen transferowych odnoszą się do transakcji o charakterze handlowym, a zatem dotyczą zdarzeń będących następstwem działalności gospodarczej (podstawowej lub dodatkowej), w wyniku których generowane są przychody.

Nie znajdą one zatem zastosowania w przypadku umorzenia udziałów, które stanowi zdarzenie o charakterze czysto restrukturyzacyjnym i jednorazowym, uregulowane szczególnymi przepisami prawa handlowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy o cenach transferowych, w tym art. 11 ustawy o CIT, nie znajdą zastosowania do umorzenia udziałów oraz poprzedzającego ich nabycia udziałów w celu umorzenia, również dlatego, że w kontekście umorzenia udziałów nie można mówić o "cenie". Stosownie bowiem do art. 535 kodeksu cywilnego, cena jest elementem umowy sprzedaży, ponieważ sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Określone przepisami k.s.h., umorzenie udziałów może natomiast nastąpić za "wynagrodzeniem". Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z "ceną". Zgodnie ze słownikiem języka polskiego (http://sjp.pwn.pl/) cena jest to "wartość czegoś wyrażona w pieniądzach", natomiast wynagrodzenie oznacza "zapłatę za pracę" bądź "odszkodowanie za utratę czegoś". Pojęcia te mają zatem odmienne znaczenie. Ponadto art. 2 k.s.h., przewiduje stosowanie przepisów Kodeksu cywilnego w zakresie, jaki pozostaje w k.s.h. nieuregulowany. Skoro zatem k.s.h. w zakresie umorzenia udziałów posługuje się pojęciem wynagrodzenia, to jest to zabieg celowy i nie ma podstaw, by pojęcie to utożsamiać z ceną w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących sprzedaży.

Ponadto, w piśmie z 18 lutego 2003 r. (LK-399/LM/BG/2003) Minister Finansów wyraził pogląd zgodnie z którym "W przypadku, określonego w art. 199 kodeksu spółek handlowych, nabycia od wspólnika udziałów przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin "wynagrodzenie" nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 199 § 2 k.s.h., terminu "wynagrodzenie" świadczy, że na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego."

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dyspozycja art. 11 ustawy o CIT, nie obejmuje czynności umorzenia udziałów. Skoro bowiem umorzenie to nie następuje za cenę, to tym bardziej nie można ustalić dla niego ceny rynkowej, czy też nierynkowej.

Ponadto, użycie w przepisach k.s.h. terminu "wynagrodzenie" świadczy, że przepisy te nie dotyczą sprzedaży w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować np. jako umowy sprzedaży, co jednocześnie potwierdza, że nie stanowi ona transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Reasumując w opinii Wnioskodawcy art. 11 ustawy o CIT, nie dotyczy umorzenia udziałów, gdyż umorzenie udziałów nie stanowi transakcji, jego celem nie jest modyfikacja wysokości dochodów, jakie osiągają podatnicy powiązani poprzez zastosowanie nierynkowej ceny. Umorzenie udziałów jest to działanie jednorazowe, które w ramach stosunków korporacyjnych zostało dopuszczone przepisami k.s.h., a jego celem jest prawne unicestwienie udziałów wspólnika, którego udziały są umarzane, a nie dokonanie jakiejkolwiek transakcji gospodarczej.

Ponadto, po stronie udziałowca brak jest nawet potencjalnego przychodu bądź kosztu, który miałby być przedmiotem korekty. Fakt otrzymania przez udziałowców wynagrodzenia w wysokości niższej niż wartość rynkowa umarzanych udziałów, bądź brak tego wynagrodzenia pozostawać będzie zatem bez jakiegokolwiek wpływu na sytuację podatkową udziałowca.

Ponadto należy zauważyć, że nie jest możliwe ustalenie, czy transakcja umorzenia udziałów została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Umorzenie udziałów, jak wynika z natury tej czynności, następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem. W konsekwencji brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami.

W świetle powyższego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdą przepisy o cenach transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy o CIT, a tym samym nie będzie możliwości oszacowania po stronie Wnioskodawcy przychodu w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.