IBPB-1-3/4510-347/15/JKT - Ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących infrastruktury na cudzym gruncie

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących infrastruktury na cudzym gruncie - jest prawidłowe.

W dniu 1 września 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących infrastruktury na cudzym gruncie.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest bankiem spółdzielczym z siedzibą w Polsce, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 128 z późn. zm.).

W 2014 r. Wnioskodawca zakupił budynek na potrzeby nowej centrali Banku, po czym wykonał w nim prace adaptacyjne. Wraz z pracami wewnątrz budynku wykonane zostały prace na zewnętrz, m.in. nastąpiła wymiana płyt chodnika, prowadzącego do budynku centrali oraz sąsiadującego z nim lokalu oddziału banku. Dodać należy, że właścicielem gruntu, na którym znajduje się chodnik jest Spółdzielnia Mieszkaniowa. Wnioskodawca nie posiada żadnego tytułu prawnego do gruntu, na którym znajduje się chodnik.

Wymiana zużytych płyt chodnikowych wynikała z konieczności zapewnienia bezpiecznego przejścia do Banku dla klientów i kontrahentów, a przez to zapewnienia sprawnego funkcjonowania obiektów. Nie mniejsze znaczenie miało również zapewnienie estetyki w obrębie lokali Banku.

Jako że infrastruktura w postaci chodnika znajduje się na gruncie niebędącym własnością Banku, będzie ona administrowana przez spółdzielnię mieszkaniową, tak jak to było wcześniej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na wymianę płyt chodnikowych na gruncie nie będącym własnością Banku (do którego nie posiada on również innego tytułu prawnego) stanowić będą, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia - tj. w dniu w którym zostały one ujęte jako koszt w księgach rachunkowych.

Zdaniem Banku koszt modernizacji infrastruktury drogowej na cudzym gruncie powinien być rozpoznany w rachunku podatkowym jako koszt uzyskania przychodu, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwanej dalej ustawą CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Wydatki poniesione na modernizację infrastruktury znajdującej się na cudzym gruncie niewątpliwie można powiązać z przychodami Banku. Sprawna i estetyczna infrastruktura ułatwia bowiem korzystanie z obiektów, zapewnia bezpieczne przemieszczanie się, a co za tym idzie, ma wpływ na liczbę i częstotliwość wizyt klientów.

Estetyka lokali i ich otoczenia jest szczególnie istotna w przypadku usług finansowych - potencjalny klient będzie bardziej skłonny do zakupu usług finansowych w lokalach, do których może swobodnie dojechać i zaparkować, a także bezpiecznie dojść, po estetycznym i równym chodniku.

Wnioskodawca odrzuca jednocześnie możliwość kwalifikacji takich wydatków jako "budowli na cudzym gruncie", będącym środkiem trwałym podlegającym amortyzacji. Nie jest tu bowiem spełniony podstawowy warunek jakim jest posiadanie tytułu prawnego do gruntu.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki stanowić będą koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia.

Moment poniesienia kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy CIT, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Z kolei art. 15 ust. 4e ustawy CIT mówi, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodu uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu, w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Przepisy te jednoznacznie wskazują, że koszt wymiany płyt chodnikowych powinien być rozpoznany w rachunku podatkowym jako koszt uzyskania przychodu w dacie poniesienia, tj. w dacie pod którą ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku).

Stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku potwierdzają również interpretacje podatkowe, m.in:

* ILPB3/423-247/13-47KS z 20 sierpnia 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,

* IBPBI/2/423-1309/12/AK z 16 stycznia 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Pośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wymienił płyty chodnikowe przed budynkiem Banku w celu poprawy bezpieczeństwa na drodze prowadzącej do Banku, jak i ze względów estetycznych. Chodnik znajduje się na gruncie, który nie jest własnością Wnioskodawcy, jest administrowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową.

Kwestia związana z momentem potrącalności kosztów uzyskania przychodów została uregulowana w przepisach art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty "pośrednie") to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z wymianą płyt chodnikowych, należy kwalifikować do kosztów "pośrednich", ponieważ nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodach, ale ich poniesienie ma wpływ na ich uzyskanie. Wydatki te winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała