IBPB-1-3/4510-260/16/AB - Ustalenie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, kosztów wynikających z umowy leasingu finansowego, dotyczących rat kapitałowych oraz odsetek, tj. części raty odsetkowej poniesionej do oddania środka trwałego do używania.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, kosztów wynikających z umowy leasingu finansowego, dotyczących rat kapitałowych oraz odsetek, tj. części raty odsetkowej poniesionej do oddania środka trwałego do używania - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, kosztów wynikających z umowy leasingu finansowego, dotyczących rat kapitałowych oraz odsetek, tj. części raty odsetkowej poniesionej do oddania środka trwałego do używania.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") planuje prowadzić działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: "SSE"). W związku z powyższym, Spółka ubiegała się o zezwolenie strefowe (dalej: "Zezwolenie") i otrzymała je 11 września 2015 r. Zezwolenie zostało udzielone na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie określonym w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) Głównego Urzędu Statystycznego, wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.:

1. Obuwie - sekcja C, klasa 15.20;

2. Magazynowanie i przechowywanie towarów - sekcja H, klasa 52.10;

3. Odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyklingu - sekcja E, kategoria 38.11.5.

W związku z rozpoczęciem działalności w SSE Spółka zobowiązała się ponieść na jej terenie wydatki inwestycyjne, w rozumieniu § 6 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 465, dalej: "Rozporządzenie") o łącznej wartości co najmniej 6.826.000,00 zł.

Działalność Spółki polega przede wszystkim na produkcji i sprzedaży obuwia oraz handlu obuwiem w postaci towarów. Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów o pomocy publicznej. Przeniesienie działalności w całości na teren specjalnej strefy ekonomicznej planowane jest na drugi kwartał 2016 r. Spółka dalej zamierza prowadzić działalność zwolnioną określoną w Zezwoleniu oraz działalność handlową niepodlegającą zwolnieniu. W ramach projektu inwestycyjnego będącego podstawą uzyskanego Zezwolenia, Spółka zaczęła już ponosić wydatki na zakup nowych środków trwałych i Spółka rozważa też poniesienie wydatków na zakup środowi trwałych, które nie posiadają przymiotu nowości (maszyn/urządzeń używanych uprzednio przez inne podmioty). Wskazane, używane środki trwałe, zostaną sfinansowane na podstawie umowy leasingu finansowego. Z uwagi na doskonałą znajomość branży oraz konieczność szybkiego podejmowania decyzji dotyczących zakupu rzadko występujących w Polsce na rynku wtórnym maszyn obuwniczych, wskazane używane środki trwałe zostaną najpierw zakupione przez Spółkę, a następnie w ciągu kilku dni niezbędnych do przygotowania umowy leasingu finansowego odsprzedane po tej samej cenie Leasingodawcy. Maszyny te do momentu zawarcia przez Spółkę umowy leasingu finansowego nie będą wykorzystywane przez Spółkę i będą fizycznie znajdować się w miejscu ich składowania przez Sprzedającego. Dopiero po dniu zawarcia umowy leasingu finansowego środki trwałe zostaną przetransportowane do Spółki i wprowadzone do ewidencji środków trwałych w budowie. Po dokonaniu ich instalacji oraz oddaniu do użytkowania nastąpi ich przeniesienie do ewidencji środków trwałych. Zawarta przez Spółkę umowa leasingu będzie mieć charakter leasingu finansowego, w rozumieniu ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm., dalej: "ustawa o rachunkowości"). Umowa zostanie zawarta po dacie uzyskania Zezwolenia i będzie spełniać warunki określone w art. 17f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p.").

Maszyny stanowiące przedmiot Umowy umiejscowione zostaną na terenie zakładu Spółki w SSE i służyć będą działalności gospodarczej prowadzonej w ramach nowej inwestycji, określonej w Zezwoleniu. W konsekwencji, Wnioskodawca w związku ze wskazanymi używanymi środkami trwałymi ponosić będzie koszty, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, tj. koszty będące ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy. Wskazane koszty ponoszone będą w terminie określonym w Zezwoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego, dotyczące używanych maszyn/urządzeń oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania środka trwałego do używania, jeżeli umowa leasingu będzie obejmowała zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowych maszyn z dniem upływu okresu leasingu.

Zdaniem Wnioskodawcy, raty kapitałowe wynikające z umowy leasingu finansowego, dotyczącej używanych maszyn oraz raty odsetkowe poniesione do momentu oddania danego środka trwałego do używania, będą mogły być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., jeżeli umowa leasingu będzie obejmowała zobowiązanie Wnioskodawcy do nabycia przedmiotowej maszyny z dniem upływu okresu leasingu.

Zgodnie z art. 12 ustawy z 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97, winno być: tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 282, dalej: "Ustawa o SSE"), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (...).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 Ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Dodatkowo, art. 17 ust. 4 ustawy o p.d.o.p. wskazuje, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Z kolei § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia, definiuje sposób ustalania limitu dostępnej pomocy publicznej z tytułu kosztów nowej inwestycji udzielanej w formie zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Na maksymalną wielkość pomocy publicznej dostępnej w formie zwolnienia podatkowego dla danego przedsiębiorcy wpływa zatem z jednej strony, wysokość poniesionych przez niego kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną, a z drugiej maksymalna intensywność pomocy właściwa dla danego obszaru (znaczenie ma tu także obowiązek dyskontowania poniesionych kosztów kwalifikowanych oraz udzielonej pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego). Zakres kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną został określony w § 6 Rozporządzenia, który w ust. 1 wskazuje, że za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

Zgodnie natomiast z § 6 ust. 7 Rozporządzenia, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe. Wskazane obostrzenie odnosi się więc wyłącznie do kosztów kwalifikowanych o których mowa w pkt 2, a więc do kosztów wynikłych z nabycia środków trwałych.

W opinii Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki będą spełniać wszystkie warunki konieczne (§ 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia), aby mogły być uznane za koszty kwalifikowane na potrzeby kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego wynikającego z Zezwolenia:

* przedmiotem umowy będzie środek trwały (urządzenie) inny niż grunty, budynki i budowle przeznaczony do używania w zakładzie zlokalizowanym na terenie SSE w celu produkcji wyrobów strefowych/świadczenia usług wskazanych w treści Zezwolenia,

* umowa będzie mieć postać leasingu finansowego (zgodnie z definicją zawartą w ustawie o rachunkowości) i będzie zawierać zobowiązanie Spółki do nabycia urządzenia z dniem upływu okresu leasingu,

* koszty związane z leasingiem zostaną poniesione w trakcie obowiązywania Zezwolenia (w terminie wskazanym w jego treści).

Jednocześnie Spółka zaznacza, że bez znaczenia jest w tym wypadku fakt, że maszyny, które mają stanowić przedmiot Umowy, były już wcześniej wykorzystywane w działalności gospodarczej (nie są to maszyny nowe). Podkreślić w tym miejscu należy, że warunek dotyczący dużych przedsiębiorców, ujęty w § 6 ust. 7 Rozporządzenia, który stanowi o wymogu nowości środków trwałych, odnosi się wyłącznie do środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, co zostało przez ustawodawcę wprost wskazane w analizowanym przepisie.

Wychodząc z założenia, że ustawodawca jest racjonalny, zna język prawny i w nienaganny sposób posługuje się technikami legislacyjnymi, należy przyjąć, że gdyby chciał on rozciągnąć wymóg nowości na koszty związane z leasingiem finansowym, to w § 6 ust. 7 Rozporządzenia, odwołałby się bezpośrednio również do § 6 ust. 1 pkt 6, a nie tylko do § 6 ust. 1 pkt 2. W konsekwencji, zdaniem Spółki, omawiane koszty poniesione przez nią w związku z umową leasingu środków trwałych, będą mogły zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia.

Jednocześnie, w myśl § 6 ust. 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ww. ustawy o rachunkowości. Przez środki trwałe, zgodnie z art. 3 pkt 15 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), należy co do zasady rozumieć rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki (...). Środki trwałe oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zalicza się do aktywów trwałych jednej ze stron umowy, zgodnie z warunkami określonymi w ust. 4.

W myśl art. 28 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, aktywa i pasywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy w sposób następujący: środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - według cen nabycia lub kosztów wytworzenia, lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonych o odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe, a także o odpisy z tytułu trwałej utraty wartości.

Z kolei, zgodnie z art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości, cena nabycia, o której mowa w ust. 1, to cena zakupu składnika aktywów, obejmująca kwotę należną sprzedającemu, bez podlegających odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a w przypadku importu powiększona o obciążenia o charakterze publicznoprawnym oraz powiększona o koszty bezpośrednio związane z zakupem i przystosowaniem składnika aktywów do stanu zdatnego do używania lub wprowadzenia do obrotu, łącznie z kosztami transportu, jak też załadunku, wyładunku, składowania lub wprowadzenia do obrotu, a obniżona o rabaty, opusty, inne podobne zmniejszenia i odzyski. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów, a w szczególności przyjętego nieodpłatnie, w tym w drodze darowizny - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Ponadto, w myśl art. 28 ust. 8 ww. ustawy, a także Międzynarodowych Standardów Rachunkowości nr 17, cena nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych w budowie, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmuje ogół ich kosztów poniesionych przez jednostkę za okres budowy, montażu, przystosowania i ulepszenia, do dnia bilansowego lub przyjęcia do używania, w tym również:

W opinii Spółki, analiza wskazanych przepisów ustawy o rachunkowości i MSR potwierdza z kolei, że zarówno raty kapitałowe, jak i część rat odsetkowych, które zostały poniesione do dnia przyjęcia danej maszyny do używania, będą stanowić element jej ceny nabycia i zarazem koszt kwalifikowany dla celów kalkulacji limitu dostępnej pomocy publicznej.

Stanowisko przyjęte przez Wnioskodawcę, zgodne jest ze znaną Spółce praktyką organów podatkowych. Jego prawidłowość przykładowo została potwierdzona w interpretacji indywidualnej z 20 kwietnia 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-101/15/MO, wydanej w podobnym stanie faktycznym przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, który wskazał, Odnosząc powołane wyżej przepisy do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że fakt, że linia produkcyjna mająca być przedmiotem leasingu finansowego jest używana (nie jest nowym środkiem trwałym) nie będzie miał wpływu na kwalifikację opłat z tytułu leasingu jako wydatków objętych pomocą publiczną, o których mowa w § 6 piet 6 Rozporządzenia. Dodatkowo należy zauważyć, że Spółka będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną także wydatki dotyczące części odsetkowej poniesione przed oddaniem do używania środka trwałego.

Analogiczne stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2013 r., Znak: IBPBI/2/423-474/13/CzP.

Biorąc pod uwagę przytoczone argumenty, w opinii Wnioskodawcy, wskazane koszty poniesione przez niego w związku z umową leasingu finansowego (raty kapitałowe, część odsetkowych rat leasingowych poniesionych przed dniem oddania maszyny do używania), będą mogły zostać zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 6 Rozporządzenia (koszty poniesione w terminach kwalifikowalności kosztów wskazanych w Zezwoleniu, dotyczące środków trwałych zlokalizowanych na terenie SSE).

Dodatkowo, Spółka wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 8 maja 2007 r., sygn. akt I SA/ Rz 254/07, przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 listopada 2007 r., sygn. akt III Sa/Wa 1737/07, w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W świetle powołanych przepisów, Wnioskodawca jest zdania, że fakt, że wskazane maszyny/urządzenia mające być przedmiotem leasingu finansowego są używane (nie będą nowym środkiem trwałym) nie będzie miał wpływu na kwalifikację opłat z tytułu leasingu jako wydatków objętych pomocą publiczną, o których mowa w § 6 pkt 6 Rozporządzenia, stanowiących podstawę do kalkulacji limitu zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p. Spółka będzie mogła również zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną wydatki dotyczące części odsetkowej poniesione przed oddaniem do używania środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa

(art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.