IBPB-1-3/4510-217/16/PC - Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności zarachowanej jako przychód należny (odpisanej jako nieściągalna).

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 7 marca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 marca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności zarachowanej jako przychód należny (odpisanej jako nieściągalna) udokumentowanej wydrukiem informacji zamieszczonej w Rejestrze Przedsiębiorców, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek X nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania - jest prawidłowe.

W dniu 11 marca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności zarachowanej jako przychód należny (odpisanej jako nieściągalna) udokumentowanej wydrukiem informacji zamieszczonej w Rejestrze Przedsiębiorców, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek X nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka, jest wierzycielem X, na kwotę 81.385,24 zł. Wierzytelności Spółki względem X zostały zarachowane jako przychód należny.

W Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej "Rejestr Przedsiębiorców"), dostępnym na stronach Ministerstwa Sprawiedliwości ujawniona jest informacja, że w stosunku do X został oddalony wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania - Dział IV Rubryka 3 (Informacje o zabezpieczeniu majątku dłużnika w postępowaniu w przedmiocie ogłoszenia upadłości, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania).

Ponadto w Rubryce 1 (zaległości) Działu IV ujawnione są zaległości podatkowe X, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego, na ogólną kwotę 5.432.253,09 zł. Opierając się na informacji zamieszczonej w Rejestrze Przedsiębiorców, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek X nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, Spółka zamierza zaliczyć wierzytelność względem X do kosztów uzyskania przychodów - wierzytelność odpisana jako nieściągalna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że wierzytelność Spółki względem X zarachowana jako przychód należny, może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu (wierzytelność odpisana jako nieściągalna) jako udokumentowana wydrukiem informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców na podstawie art. 4 ust. 4aa ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, w której zamieszczona jest informacja o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika, tj. X, nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą z dnia 13 maja 2011 r. o zmianie ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej "KRS"), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2012 r., zmienione zostało brzmienie art. 4 ust. 3 ustawy o KRS w ten sposób, że wydawane przez Centralną Informację Krajowego Rejestru Sądowego odpisy, wyciągi i zaświadczenia oraz udzielane informacje mają moc dokumentów urzędowych, nie tylko jeżeli zostały wydane w postaci papierowej, lecz także w postaci elektronicznej. Jednocześnie powołaną ustawą dodano art. 4 ust. 4aa ustawy o KRS, zgodnie z którym pobrane samodzielnie wydruki komputerowe aktualnych informacji o podmiotach wpisanych do Rejestru Przedsiębiorców mają moc zrównaną z mocą dokumentów wydawanych przez Centralną Informację, o których mowa w ust. 3, jeżeli posiadają cechy umożliwiające ich weryfikację z danymi zawartymi w Rejestrze Przedsiębiorców.

Tym samym wydruk komputerowy informacji odpowiadającej aktualnemu odpisowi z Rejestru Przedsiębiorców jest również uznawany za dokument urzędowy.

Z kolei w myśl art. 41 pkt 4 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym, dane o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania ujawniane są w dziale 4 Rejestru.

Uwzględniając powyższe regulacje Spółka uważa, że wymóg udokumentowania nieściągalności wierzytelności uprzednio zarachowanych jako przychody należne, w rozumieniu art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p., będzie spełniony jeżeli Spółka będzie dysponowała wydrukiem z Rejestru Przedsiębiorców, mającym przymiot dokumentu urzędowego, w którym zamieszczona jest informacja, z podaniem sygnatury akt sądowych, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości X z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika, tj. X, nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Zaprezentowane przez Spółkę stanowisko pośrednio znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 16 grudnia 2014 r., sygnatura IBPBI/2/423-1123/14/AP, udzielonej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawa upadłościowego i naprawczego, według których postanowień podlegających ogłoszeniu lub obwieszczeniu nie doręcza się uczestnikom postępowania oraz uwzględniając ustawowy nakaz zamieszczania ogłoszeń dotyczących upadłości w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, zdaniem podatnika wydruk takiego ogłoszenia jest wystarczającym sposobem udokumentowania nieściągalności należności zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 2a, b, c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych i nie zachodzi konieczność występowania do właściwego sądu o wydanie odpisu dokumentu potwierdzającego wydanie postanowienia o ukończeniu lub umorzeniu postępowania upadłościowego wobec dłużnika. Wskazać przy tym należy, iż z redakcji przepisu art. 16 ust. 2 ustawy o CIT nie wynika, aby do udokumentowania nieściągalności wierzytelności konieczne było posiadanie przez podatnika odpisu odpowiedniego postanowienia sądu, wydanego na wniosek tego podatnika. Przepis wskazuje bowiem wyraźnie na postanowienie sądu (nie zaś jego odpis) jako podstawę uznania wierzytelności za nieściągalną. W takiej sytuacji uznać należy, że wydruk ogłoszenia w Monitorze Sądowym i Gospodarczym zawierającego postanowienia sądu objęte przepisem art. 16 ust. 2 ustawy o CIT będzie wystarczającym dla spełnienia przesłanek z tego przepisu w odniesieniu do podatnika wierzyciela wierzytelności nieściągalnej.

Podobne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3138/13, w którym wywiódł, że Niewątpliwie zatem okoliczność zakończenia postępowania upadłościowego, co potwierdza komunikat zamieszczony na oficjalnej stronie internetowej Ministerstwa Sprawiedliwości, stanowi o istnieniu przesłanki, o której mowa w art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. c u.p.d.o.p. Jeżeli organ miał wątpliwości, co do wiarygodności przedłożonego przez Spółkę wydruku strony, to mógł to samodzielnie zweryfikować prawdziwość dokumentu, kierując się wynikającym z art. 122 O.p. obowiązkiem ustalenia prawdy obiektywnej i dysponując w tym zakresie stosownymi możliwościami procesowymi.

W świetle przytoczonego fragmentu interpretacji oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, przez analogię, można przyjąć, że wymóg udokumentowania nieściągalności wierzytelności uprzednio zarachowanych jako przychody należne, w rozumieniu art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p., będzie spełniony jeżeli Spółka będzie dysponowała wydrukiem z Rejestru Przedsiębiorców, mającym przymiot dokumentu urzędowego, w którym zamieszczona jest informacja, z podaniem sygnatury akt sądowych, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika, nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Na koniec zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2016 r. istotnej nowelizacji uległy przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. W wyniku tej nowelizacji, postanowienie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, stosownie do art. 13 ust. 4 Prawa upadłościowego i naprawczego, będzie tylko obwieszczane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Artykuł 16 ust. 1 u.p.d.o.p., zawiera nie tylko katalog wyłączeń, ale niektóre jego punkty stanowią niezależną od art. 15 ust. 1 pozytywną podstawę zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

I tak, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Z kolei, w myśl art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 16 ust. 1 pkt 20 u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, stwierdzić należy, że ustawodawca uzależnił możliwość zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów określonej wierzytelności od spełnienia konkretnych warunków. Przede wszystkim, wierzytelności określone jako nieściągalne muszą być wcześniej zarachowane jako przychody należne, zgodnie z art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p. Wierzytelności te powinny być również odpisane jako nieściągalne (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji prowadzonej zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p.). Ponadto, wierzytelności określone jako nieściągalne, w celu zakwalifikowania ich do kosztów uzyskania przychodów, powinny zostać udokumentowane w sposób wskazany w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p. Jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p., nie może udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności. Poza tym, wierzytelności mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie uległy przedawnieniu.

Należy przy tym zauważyć, że dla zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest spełnienie tych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka, jest wierzycielem X, na kwotę 81.385,24 zł. Wierzytelności Spółki względem X zostały zarachowane jako przychód należny. W Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, dostępnym na stronach Ministerstwa Sprawiedliwości ujawniona jest informacja, że w stosunku do X został oddalony wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania - Dział IV Rubryka 3 (Informacje o zabezpieczeniu majątku dłużnika w postępowaniu w przedmiocie ogłoszenia upadłości, o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania). Ponadto w Rubryce 1 (zaległości) Działu IV ujawnione są zaległości podatkowe X, których wierzycielem jest Naczelnik Urzędu Skarbowego, na ogólną kwotę 5.432.253,09 zł.

Odnosząc powyższe do przedstawionego powyżej stanu prawnego sprawy należy stwierdzić, że udokumentowanie nieściągalności wierzytelności informacją, że w stosunku do X został oddalony wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na fakt, że majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, zamieszczoną w wydruku z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego - Dział IV Rubryka 3 - przy spełnieniu pozostałych warunków wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji - jest wystarczającym sposobem udokumentowania nieściągalności wierzytelności na podstawie art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.d.o.p.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.