IBPB-1-3/4510-174/16/JKT - Ustalenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na wykonanie odwiertów geologiczno-rozpoznawczych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 22 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 lutego 2016 r.), uzupełnionym 14 i 21 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na wykonanie odwiertów geologiczno-rozpoznawczych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 29 lutego 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych na wykonanie odwiertów geologiczno-rozpoznawczych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 18 września 2015 r. Spółka X (dalej również jako "Spółka reprezentująca") oraz spółki od niej zależne zawarły umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (dalej: "PGK"), w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT").

Zgodnie z tą umową:

* PGK została utworzona na okres co najmniej trzech lat podatkowych,

* rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy,

* Spółka X została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.).

Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a ustawy o CIT, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Ww. Umowa została zarejestrowana przez właściwy urząd skarbowy. Pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczyna się w dniu 1 stycznia 2016 r.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki X jest kopalnictwo rud miedzi oraz produkcja (z tych rud) miedzi i wyrobów miedzianych. W związku z ww. zakresem działalności, Spółka X posiada wymagane prawem koncesje na rozpoznanie złóż kopalin lub też na eksploatację tych złóż. Koncesje te określają obszary koncesyjne na których Spółka X uprawniona jest prowadzić działalność w zakresie zakreślonym koncesją.

Spółka X na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, zawiera umowy z podmiotami zewnętrznymi, na wykonanie otworów geologiczno-rozpoznawczych. Wykonanie tych otworów z powierzchni umożliwia rozpoznanie zmienności parametrów złoża w peryferyjnych rejonach obszarów koncesyjnych oraz uszczegóławia występowanie stref nieokruszcowanych, umożliwiając prawidłową lokalizację planowanych przez Spółkę X do wykonania wyrobisk przygotowawczych, konturujących przyszłe pola eksploatacyjne.

Cele i efekty badań rozpoznawczych za pomocą ww. otworów obejmują:

* Rozpoznanie zasięgu występowania złoża rud miedzi,

* Zbadanie jakości rudy miedzi w poziomie złoża,

* Określenie szczegółowe wykształcenia geologicznego,

* Uszczegółowienie zalegania złóż soli kamiennej w pokładzie i jej jakości,

* Uszczegółowienie warunków tektonicznych zalegania złoża rud miedzi,

* Zbadanie warunków hydrogeologicznych,

* Pozostawienie wybranych otworów jako piezometry obserwacyjne w celu obserwacji określonych warstw wodonośnych,

* Zbadanie warunków wytrzymałościowych warstw w nakładzie złoża rud miedzi,

* Dostarczenie dodatkowych informacji dla projektowania eksploatacji złoża,

* Określenie w wybranych otworach warunków gazowych warstw w poziomie złoża rud miedzi.

Efektem wykonania ww. prac zleconych firmie zewnętrznej są pisemne "Sprawozdania z realizacji prac", które dostarczają Spółce X danych do projektowania wyrobisk udostępniających i przygotowania pól do eksploatacji złoża. Po wykonaniu prac niezbędnych do otrzymania powyższych danych otwory zostają zlikwidowane, zabezpieczone korkami cementowymi na całej ich długości. Wybrane otwory geologiczno-rozpoznawcze zostają przystosowane do funkcji piezometrów. Piezometry określane są jako małośrednicowe urządzenia wodne, służące do pomiaru poziomu zwierciadła oraz jakości wód podziemnych. Zaliczane są do grupy 2 KŚT, jako obiekty inżynierii lądowej i wodnej, rodzaj 211 - rurociągi sieci rozdzielczej zimnej i gorącej wody, pary i sprężonego powietrza oraz studnie, fontanny, hydranty, wieże ciśnień.

Przystosowanie otworów geologiczno-rozpoznawczych do funkcji piezometrów polega na (w zależności od warstwy geologicznej na której był wykonany):

* pozostawieniu otwartego otworu od spodu do powierzchni terenu z ewentualnymi zapuszczonymi, perforowanymi rurami osłonowymi w obrębie wapienia podstawowego W-1 (skał serii węglanowej), a następnie wykonaniu na powierzchni obudowy zabezpieczającej piezometr lub

* zacementowanie otworu od spodu do spągu ujmowanej piezometrem warstwy wodonośnej, usunięcie płuczki z otworu, przepłukanie i wypełnienie go wodą, wykonanie perforacji 5-10 metrowego odcinka rur osłonowych i wykonanie obudowy zabezpieczającej piezometr na powierzchni terenu.

Wnioskodawca ponadto informuje, że w latach ubiegłych, w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, Spółka X - jako samodzielny podatnik podatku CIT, otrzymała interpretację znak ILPB3/423-283/08-2/ŁM z 8 sierpnia 2008 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (potwierdzającą prawidłowość stanowiska Spółki j.n.). Jednakże z uwagi na fakt, że od dnia 1 stycznia 2016 r. podatnikiem podatku CIT jest PGK, ponowne wystąpienie z niniejszym wnioskiem jest uzasadnione.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty dokonania odwiertów w celu udokumentowania/uaktualnienia danych geologicznych winny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w okresie ich poniesienia... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wydatki ponoszone na wykonania odwiertów w celu udokumentowania (uaktualnienia) danych geologicznych niezbędnych do prawidłowej lokalizacji planowanych do wykonania wyrobisk górniczych w obszarach koncesyjnych winny być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów w okresie ich poniesienia.

W przepisach art. 15 ust. 4 do 4e ustawy o CIT, określona została zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów.

Generalnie zgodnie z tymi przepisami:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody,

* koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Kosztów odwiertów wykonanych w celu udokumentowania (uaktualnienia) danych geologicznych na polach koncesyjnych, nie można bezpośrednio powiązać z określonym strumieniem przychodów ani ze ściśle określonym okresem. Koszty te, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przez Spółkę X przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów. Tym samym, koszty wykonania przedmiotowych odwiertów Spółka X winna zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia (tekst jedn.: zaksięgowania w księgach rachunkowych Spółki X), zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1, ust. 4d oraz ust. 4e ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 651 z późn. zm., dalej: "ustawa CIT"), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatników musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. Związek ten natomiast może być bezpośredni lub pośredni.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie, w związku z art. 12 ust. 1 lub art. 12 ust. 3 ustawy CIT. Typowym przykładem kosztów bezpośrednich jest wartość nabycia towarów, czy produktów wyprodukowanych w toku działalności produkcyjnej. W dacie powstania przychodu, podatnicy mają prawo odnieść w koszty uzyskania przychodów wydatki wcześniej poniesione na wytworzenie sprzedanych produktów - przed sprzedażą wydatki takie nie stanowią kosztów podatkowych.

Natomiast pośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami jest ważny z punktu widzenia terminu odniesienia ich do kosztów podatkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast, na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z regulacją art. 15 ust. 4e ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W tym miejscu należy wskazać na regulację zawartą w art. 9 ust. 1 ustawy CIT, z której wynika obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych zasady prowadzenia tej ewidencji zostały określone w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.). W myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy, w księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że nie jest możliwe bezpośrednie powiązanie poniesionych nakładów na wykonanie otworów geologiczno-rozpoznawczych z przychodem określonego roku podatkowego, lecz ich poniesienie warunkuje uzyskanie przychodów w bliżej nieokreślonej przyszłości. W związku z tym koszty odwiertów, wykonanych w celu udokumentowania (uaktualnienia) danych geologicznych na polach koncesyjnych winny podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, czyli de facto w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto informuje się, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych nr 2 w zakresie stanu faktycznego oraz nr 1 i 2 w zakresie zdarzenia przyszłego zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.