IBPB-1-2/4510-441/15/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 6 lipca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 31 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym 18 oraz 23 września 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy nieodpłatne zbycie udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 7 lipca 2015 r. wpłynął do BKIP w Lesznie wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy nieodpłatne zbycie udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wniosek ten przy piśmie z 28 sierpnia 2015 r. Znak: ILPB4/4510-1-375/15-2/ŁM został przesłany zgodnie z właściwością do tut. Biura (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.).

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 września 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-441/15/MS, IBPB-2-1/4514-248/15/AD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 18 i 23 września 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: "Wspólnik Zbywający") jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: "Spółka"), w której dotychczasowym wspólnikiem będzie inna spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również: "Wspólnik Pozostający"). Spodziewanym jest w niedalekim czasie, że dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, niewykluczone, że znaczna część wnoszonego aportu trafi na kapitał zapasowy Spółki. Przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo Wspólnika Zbywającego, który obejmie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki i stanie się jej drugim wspólnikiem (obok Wspólnika Pozostającego).

Niewykluczone, że po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, w wyniku którego nowo wyemitowane udziały obejmie Wspólnik Zbywający, dojdzie do nieodpłatnego nabycia udziałów własnych przez Spółkę od Wspólnika Zbywającego. Nabyte udziały zostaną następnie umorzone. Umorzenie powyżej wskazanych udziałów może mieć charakter dobrowolny, alternatywnie zakładane jest, że umorzenie może mieć także charakter przymusowy (bez zgody wspólnika) lub automatyczny (z chwilą ziszczenia się określonego w umowie Spółki zdarzenia). Każde z trzech rodzajów umorzenia będzie mogło odbyć się za zgodą Wspólnika Zbywającego bez wynagrodzenia (tzn. dojdzie do umorzenia w jednym z trzech trybów, jednakże niezależnie od tego, jaki tryb zostanie wybrany, umorzenie przeprowadzone będzie bez wynagrodzenia). Zgoda na umorzenie (dobrowolne, automatyczne albo przymusowe) bez wynagrodzenia zostanie wyrażona w trybie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. - winno być Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej: "k.s.h.") przez wspólnika, którego udziały będą umarzane (tekst jedn.: Wspólnika Zbywającego). Alternatywnie, dopuszczona jest możliwość dobrowolnego umorzenia udziałów za wynagrodzeniem gotówkowym znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów. A zatem, umorzenie udziałów odbyłoby się w procedurze umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem znacząco niższym niż wartość rynkowa umarzanych udziałów bądź, jak to wskazano, bez wynagrodzenia w trybie art. 199 § 3 k.s.h. W wyniku umorzenia Wspólnik Zbywający nie byłby już udziałowcem Spółki, wyłącznym udziałowcem byłby inny podmiot, tj. Wspólnik Pozostający. Spółka otrzymująca aport, Wnioskodawca oraz Wspólnik Pozostający (tekst jedn.: spółka z o.o., pozostająca w Spółce po umorzeniu udziałów, należących do Wspólnika Zbywającego), są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o p.d.o.p.

Niewykluczone, że jednocześnie na tym samym zgromadzeniu wspólników, podczas którego dojdzie do obniżenia kapitału zakładowego Spółki, kapitał zakładowy Spółki podwyższony zostanie o kwotę stanowiącą równowartość łącznej wartości nominalnej umarzanych udziałów, przysługujących Wspólnikowi Zbywającemu. Podwyższenie to może zostać skierowane do innego wspólnika Spółki, tj. Wspólnika Pozostającego bądź innego podmiotu, tj. innej osoby prawnej/osób prawnych i/lub osoby fizycznej/fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nieodpłatne zbycie udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów w Spółce bez wynagrodzenia, nie będzie miało miejsce faktyczne uzyskanie/otrzymanie przychodu przez wspólnika, którego udziały podlegały umorzeniu (Wspólnika Zbywającego), a tym samym nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych. Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością reguluje art. 199 k.s.h. Zgodnie z art. 199 § 1 k.s.h. zdanie 2 udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne). Stosownie do treści art. 199 § 2 zdanie 1 k.s.h., umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Stosownie natomiast do art. 199 § 3 k.s.h., za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia - przy czym przepis ten swoim zakresem obejmuje każdy rodzaj umorzenia tj. umorzenie dobrowolne, przymusowe oraz automatyczne. Artykuł 199 § 3 k.s.h. dopuszcza zatem sytuację, w której za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia bądź z wynagrodzeniem odbiegającym od wartości rynkowej.

W celu ustalenia skutków podatkowych Wnioskodawca wskazuje, że nieodpłatne zbycie udziałów w celu ich umorzenia od 1 stycznia 2011 r. nie mieści się w kategorii dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych. Z tego też względu, dla określenia konsekwencji podatkowych należy posługiwać się ogólnym pojęciem przychodów określonych w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. - dalej: "ustawa o p.d.o.p.").

Artykuł 12 ust. 1 ww. ustawy zawiera otwarty katalog kategorii uznawanych za przychód dla potrzeb tego podatku. Jednak z przepisów tych wynika, że przychodami są - co do zasady-wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym (faktycznie otrzymane lub należne).

Wskazać należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl natomiast art. 7 ust. 2 ustawy o p.d.o.p. dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Z kolei art. 10 ustawy o p.d.o.p. wskazuje, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest (obok katalogu zdarzeń szczegółowo opisanych w tym przepisie) przede wszystkim dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). W wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów Wnioskodawcy nie dochodzi do powstania faktycznego dochodu po jego stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny skutków podatkowych będących następstwem umorzenia przez Spółkę udziałów Wnioskodawcy bez wynagrodzenia istotne jest, że wśród określonych w przepisach ustawy o p.d.o.p. zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka nie została wprost wskazana. Nie ma przy tym znaczenia, czy umorzenie udziałów przeprowadzone zostanie w trybie umorzenia przymusowego czy też np. umorzenia automatycznego.

Zaznaczyć należy, że ustawa o p.d.o.p. nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Art. 12 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi w tym zakresie jedynie przykładowy katalog przysporzeń zaliczanych do kategorii przychodów. Zgodnie z brzmieniem przywołanego przepisu przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Należy podkreślić, że stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie stanowisk, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny). Jako przykład należy wskazać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 25 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1294/10, w którym stwierdzono, że przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku). Analogiczne stanowisko zostało również przedstawione w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 października 2010 r. sygn. akt II FSK 1047/09, w którym Sąd stwierdził przychodem jest trwałe, realne powiększenie majątku podatnika - czy to poprzez aktywne włączenie do tego majątku określonych wartości, czy też poprzez wyłączenie z tego majątku zobowiązań (pasywów) obciążających dotychczas ten majątek.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej w ramach zdarzenia przyszłego nie dochodzi do uzyskania realnego przysporzenia. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego, a zatem nie powstanie dla niego jakikolwiek przychód.

Jednocześnie, w opinii Wnioskodawcy, brak jest w ustawie o p.d.o.p. jakiegokolwiek przepisu, który mógłby mieć zastosowanie w odniesieniu do umorzenia udziałów w spółce kapitałowej bez obniżenia kapitału zakładowego i wskazywałby na powstanie przychodu w następstwie omawianego umorzenia po stronie wspólnika, którego udziały są umarzane.

Tymczasem w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie dochodzi do jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, będącego zbywcą udziałów (ani faktycznego, ani należnego). Tym samym należy uznać, że w świetle ustawy o p.d.o.p. nie powstaje po jego stronie przychód do opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zakresem wniosku zawartym w pytaniu, jest wyłącznie kwestia powstania ewentualnego przychodu po stronie Wnioskodawcy w sytuacji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytań Nr 1 -7 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.