IBPB-1-2/4510-169/15/MS - CIT w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 29 maja 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 5 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 5 czerwca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") jest rezydentem objętym nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: "VAT"). Spółka posiada flotę osobowych samochodów służbowych, które są przydzielone do używania dla konkretnej osoby należącej do kadry kierowniczej Spółki, w tym członków zarządu, dyrektorów lub kierowników poszczególnych departamentów, ewentualnie ich zastępców (dalej: "Pracownicy"). Samochody służbowe mają służyć Pracownikom przede wszystkim do realizacji celów służbowych. Spółka zezwala również Pracownikom na korzystanie z przydzielonych im samochodów służbowych pobocznie w celach prywatnych, jednak użytek ten nie może w jakikolwiek sposób przeszkadzać w realizacji głównego celu udostępnienia tych samochodów, czyli wykonywaniu obowiązków służbowych.

Istota powierzonych Pracownikom obowiązków powoduje, że wymaga się od nich dużej dyspozycyjności. Charakter pracy Pracowników powoduje również, że często wykonują oni obowiązki służbowe poza siedzibą Spółki, udając się na nie bezpośrednio z miejsca zamieszkania (lub powracając prosto do miejsca zamieszkania). Możliwe jest, że Pracownik wykonując obowiązki służbowe w danym dniu nie będzie ich wykonywał w ogóle w siedzibie Spółki, lecz poza nią. Samochody służbowe będące przedmiotem wniosku to pojazdy, które nie zostały zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego jako wykorzystywane wyłącznie w celach działalności gospodarczej, wobec czego Spółka odlicza od wydatków z nimi związanych 50% kwoty VAT naliczonego (za wyjątkiem paliw silnikowych, oleju napędowego lub gazu (dalej: "paliwo"), które do 1 lipca 2015 r. nie podlegają odliczeniu). Koszty bieżącej eksploatacji tych pojazdów, przez które Spółka rozumie koszt paliwa, myjni, płynu do spryskiwaczy oraz kosmetyków samochodowych (dalej: "Koszty Eksploatacji"), rozliczane są przy pomocy służbowych kart płatniczych/kredytowych (dalej: "karty służbowe"). Każdy wydatek związany z kosztem eksploatacyjnym można przypisać do danej karty służbowej, a tym samym do danego Pracownika i przydzielonego mu samochodu służbowego.

W związku z nowelizacją art. 12 ust. 2a-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: "Ustawa o PIT"), Spółka jest w trakcie prac nad zmianami zawartych z Pracownikami umów dotyczących zasad korzystania z samochodów służbowych. Pracownicy będą zobowiązani do odpowiedniego dbania o powierzone pojazdy: zabezpieczenia i utrzymania samochodu w należytym stanie technicznym, przestrzegania warunków technicznych eksploatacji, stosowania właściwych materiałów eksploatacyjnych oraz przeprowadzania przeglądów i zabiegów określonych w instrukcji obsługi i książce gwarancyjnej, a także dbania o stan estetyczny samochodu. Ponadto, pracownicy powinni przejawiać szczególną troskę o zabezpieczenie samochodu przed kradzieżą i zniszczeniem. Pracownicy będą ponosić z tego tytułu materialną odpowiedzialność.

Spółka rozważa możliwość stosowania w zakresie korzystania przez Pracowników z samochodów służbowych tzw. systemu oświadczeń. Zgodnie z założeniami tego systemu, Pracownicy będą po upływie danego okresu rozliczeniowego/miesiąca kalendarzowego składali oświadczenia, w których wskażą ilość dni wykorzystywania samochodu do celów prywatnych, ilość kilometrów przejechanych w miesiącu do celów prywatnych oraz ewentualnie wydatki związane z eksploatacją samochodów służbowych, które zostały poniesione wyłącznie dla celów prywatnych (dalej "Wydatki Prywatne"). W oświadczeniu potwierdzą również fakt dokonywania w danym miesiącu jazd służbowych.

Spółka będzie ponosić koszty nabycia towarów i usług związanych z eksploatacją samochodów służbowych przez Pracowników, czyli zarówno Koszty Eksploatacji, jak i Wydatki Prywatne, na podstawie przedstawionych przez Pracowników faktur (ewentualnie innych dowodów księgowych). Spółka szuka przede wszystkim odpowiedzi na pytanie, które z opisanych wydatków będą zawierały się w ryczałcie, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), a które będą stanowić przychód dla Pracownika, który zostanie następnie opodatkowany.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest uznanie przez Spółkę, że jej kosztami uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT są następujące wydatki:

a. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie (1) - zarówno wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, jak również wydatki zawarte w doliczanej do przychodu Pracownika kwocie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT.

b. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie (1) - zarówno wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, Koszty Eksploatacji, jak również Wydatki Prywatne, stanowiące nieodpłatne świadczenie, którego wartość doliczana jest do przychodu pracowników na zasadach wyrażonych w art. 11 ust. 2 ustawy o PIT w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy o PIT.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, jej kosztami uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT są następujące wydatki:

a. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie (1) - zarówno wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, jak również wydatki zawarte w doliczanej do przychodu Pracownika kwocie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT.

b. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie (1) - zarówno wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, Koszty Eksploatacji, jak również Wydatki Prywatne, stanowiące nieodpłatne świadczenie, którego wartość doliczana jest do przychodu pracowników na zasadach wyrażonych w art. 11 ust. 2 ustawy o PIT w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy o PIT.

Spółka zastanawia się nad sposobem kwalifikacji wydatków związanych z eksploatacją samochodów służbowych jako kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem Spółki, wydatki te należy kwalifikować biorąc pod uwagę brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko w zakresie sposobu kwalifikacji wydatków związanych z eksploatacją samochodów służbowych jako kosztów uzyskania przychodów związane jest nierozerwalnie ze stanowiskiem dotyczącym kwestii czy kwota ryczałtu za korzystanie z samochodu służbowego do celów prywatnych, która podlega doliczeniu Pracownikowi do przychodu, określona w art. 12 ust. 2a-2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje również Koszty Eksploatacji.

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, tj. przy uznaniu, że ustawowy ryczałt obejmuje również Koszty Eksploatacji, kosztem uzyskania przychodów Spółki są:

* wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, jak również

* wydatki zawarte w doliczonej do przychodu Pracownika kwocie ryczałtu, o którym mowa w art. 12 ust. 2a-2c ustawy o PIT.

W przypadku negatywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, tj. przy uznaniu że ustawowy ryczałt nie obejmuje Kosztów Eksploatacji, kosztem uzyskania przychodów Spółki są:

* wydatki służące tylko i wyłącznie celom służbowym, jak również

* wydatki wykorzystywane przez Pracowników do prywatnego użytku pojazdów, których wartość obliczana przy wykorzystaniu oświadczeń pracowników doliczana jest do przychodu pracowników jako nieopłatne świadczenie na zasadach wyrażonych w art. 11 ust. 2 ustawy o PIT w zw. z art. 12 ust. 3 ustawy o PIT.

W ocenie Spółki, Koszty Eksploatacji związane z eksploatacją samochodów służbowych do celów prywatnych, niezależnie czy są ujmowane w ustawowym ryczałcie, czy też poza nim, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o CIT, z uwagi na fakt, że są doliczane do przychodu pracownika, stanowią więc de facto, niepieniężną formę wynagradzania pracowników. W tym kontekście Spółka stwierdza, że wszelkie wydatki poniesione w związku z wynagrodzeniem pracownika, są wydatkami poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów. Ponadto możliwość korzystania z samochodu służbowego w celach prywatnych (określana ryczałtowo) także jest niepieniężnym elementem wynagradzania Pracownika, uwzględnianym w przypisywanym pracownikowi przychodzie ze stosunku pracy. Nie sposób pominąć związku jaki istnieje między wydatkami związanymi z wynagradzaniem Pracowników, ich satysfakcją, niechęcią do zmiany miejsca pracy, motywacją do wykonywania obowiązków służbowych, a uzyskiwaniem przez Spółkę przychodu. Wydatki takie spełniają więc warunki wskazane w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a jednocześnie nie zostały wyłączone z pojęcia kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko jest zdaniem Spółki powszechnie akceptowane. Wskazał tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 13 listopada 2014 r. (sygn. IPPB5/423-894/14-4/AM), w której potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, że: wszelkie ponoszone przez niego koszty związane z samochodami służbowymi oferowanymi pracownikom/członkom ich rodzin (w tym koszty raty leasingowej, napraw, ubezpieczenia, koszty paliwa w części pokrywanej przez Spółkę, itp.) będą stanowiły koszt uzyskania przychodów.

Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 10 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/4510-58/15/IZ), wskazując: Kosztami podatkowymi są m.in. tzw. "koszty pracownicze". Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia zasadnicze, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety oraz wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych pracowników. Mogą również obejmować wydatki ponoszone na zakup pakietów medycznych na rzecz pracowników, ponieważ są związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Za "koszty pracownicze" można uznać także wydatki dotyczące zakupu pakietów medycznych dla członków rodzin pracowników. Świadczenie to bowiem jest związane ze stosunkiem pracy łączącym pracownika z pracodawcą (gdyby nie ten stosunek członkowie rodzin nie partycypowaliby w nabytych pakietach medycznych).

W świetle powyższego, prawidłowość stanowiska Spółki w zakresie kwalifikacji wydatków eksploatacyjnych w związku z używaniem samochodów służbowych nie powinna budzić wątpliwości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że w zakresie kwestii objętej pytaniem nr 1 tut. Organ wydał interpretację z 3 września 2015 r. Znak: IBPB-2-1/4511-206/15/DP w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w części za nieprawidłowe. W związku z tym, a także mając na uwadze, że pytanie oznaczone we wniosku nr 3 jest pytaniem warunkowym do którego Spółka przyporządkowała stanowisko uzależnione od podjętego przez Organ rozstrzygnięcia w zakresie pytania 1, w niniejszej interpretacji przedstawiono oba warunkowe zapytania i całościowo stanowisko Wnioskodawcy. Jak wynika z ww. interpretacji całość Kosztów Eksploatacji (zarówno objętych, jak i nieobjętych ryczałtem) stanowi przychód Pracownika. Przechodząc do oceny stanowiska Wnioskodawcy przyporządkowanego do pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm. dalej: "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Oznacza to, że co do zasady wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowo - skutkowego w odniesieniu do osiąganych przychodów.

Z tego względu, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* poniesiony wydatek musi mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na powstanie przychodu,

* poniesiony wydatek ma na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek nie może należeć do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., który dotyczy wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodu.

Z informacji ujętych we wniosku wynika, że Spółka posiada flotę osobowych samochodów służbowych, które są przydzielone do używania dla konkretnej osoby należącej do kadry kierowniczej Spółki, w tym członków zarządu, dyrektorów lub kierowników poszczególnych departamentów, ewentualnie ich zastępców. Samochody służbowe mają służyć Pracownikom przede wszystkim do realizacji celów służbowych. Spółka zezwala również Pracownikom na korzystanie z przydzielonych im samochodów służbowych w celach prywatnych. Koszty bieżącej eksploatacji tych pojazdów, przez które Spółka rozumie koszt paliwa, myjni, płynu do spryskiwaczy oraz kosmetyków samochodowych, rozliczane są przy pomocy służbowych kart płatniczych/kredytowych. Każdy wydatek związany z kosztem eksploatacyjnym można przypisać do danej karty służbowej, a tym samym do danego Pracownika i przydzielonego mu samochodu służbowego.

Wskazać należy, że co do zasady wydatki ponoszone przez pracodawców na rzecz pracowników pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganiem przychodów. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że ponoszone przez Spółkę wydatki związane z użytkowaniem samochodów służbowych na cele prywatne pracowników, są pośrednio związane z jej działalnością. Należy więc uznać, że zachodzą przesłanki uprawniające do zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Koszty Eksploatacji związane z eksploatacją samochodów służbowych do celów prywatnych będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodu, z uwagi na fakt, że są doliczane do przychodu Pracownika, stanowią zatem niepieniężną formę ich wynagradzania.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić że wszystkie wydatki związane z utrzymaniem samochodu do celów służbowych są kosztem uzyskania przychodu ponoszonym przez Spółkę zgodnie z art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Uwzględniając zatem fakt, że udostępnianie samochodów służbowych również do celów prywatnych pracownika stanowi niepieniężną formę wynagradzania i jest dla niego przychodem ze stosunku służbowego, to wydatki na utrzymanie samochodu ponoszone przez Spółkę będą stanowić koszt uzyskania przychodu. Z tego względu należy zauważyć, że pomiędzy wydatkami poniesionymi na eksploatację samochodu, a przychodem istnieje związek przyczynowo - skutkowy, w tym znaczeniu że są one uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, a w rezultacie ich poniesienie może mieć wpływ na zwiększenie przychodów przez Spółkę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że wszystkie ponoszone przez Spółkę wydatki poniesione na samochody o jakich mowa we wniosku służące celom służbowym oraz koszty związanie z udostępnieniem samochodów służbowych pracownikom również do prywatnego wykorzystania będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w zakresie pytania Nr 1-2 oraz 4-7 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.