IBPB-1-1/4511-529/15/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 21 sierpnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 września 2015 r.), uzupełnionym 26 listopada 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych spłaty na rzecz Wnioskodawczyni wierzytelności, o których mowa we wniosku - jest prawidłowe.

W dniu 2 września 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie skutków podatkowych spłaty na rzecz Wnioskodawczyni wierzytelności, o których mowa we wniosku. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 listopada 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-526/15/AJ, IBPB-1-1/4511-527/15/AJ, IBPB-1-1/4511-528/15/AJ, IBPB-1-1/4511-529/15/AJ wezwano do jego uzupełnienia co też nastąpiło 26 listopada 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, która posiada miejsce zamieszkania i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawczyni jest wspólnikiem kilku spółek osobowych. Wnioskodawczyni posiada też udziały w kilku spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni bierze pod uwagę możliwość przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością w kolejne spółki osobowe.

Nie można wykluczyć sytuacji, iż w przyszłości wspólnicy niektórych spółek osobowych, których wspólnikiem jest lub będzie Wnioskodawczyni, mogą podjąć decyzję o zakończeniu wspólnego prowadzenia działalności w formie spółek osobowych np. z uwagi na brak zgodności co do ich dalszych planów, przyszłych inwestycji lub strategii rozwoju i podobnych przyczyn.

Do rozwiązania konkretnej spółki osobowej może dojść w szczególności na skutek:

* jednomyślnej uchwały wspólników o rozwiązaniu danej spółki osobowej,

* większościowej uchwały wspólników o rozwiązaniu spółki osobowej, jeżeli umowa Spółki będzie przewidywała taką przyczynę rozwiązania danej spółki osobowej,

* wystąpienia ze spółki osobowej innego wspólnika, jeżeli umowa spółki osobowej będzie przewidywała taką przyczynę rozwiązania danej spółki osobowej,

* wypowiedzenia umowy spółki osobowej przez jednego ze wspólników, jeżeli umowa spółki osobowej będzie przewidywała taką przyczynę rozwiązania danej spółki osobowej,

* wystąpienia innej przyczyny rozwiązania przewidzianej umową danej spółki osobowej np. wystąpienie straty.

Spółki osobowe, które mogą zostać rozwiązywane, a których wspólnikiem jest lub będzie Wnioskodawczyni, dla potrzeb niniejszego wniosku będą zwane dalej łącznie "Spółkami". Rozwiązanie poszczególnych Spółek może nastąpić w tym samym, albo w różnych terminach. Nie wykluczone, że w związku z likwidacją Spółek, Wnioskodawczyni zostaną wydane następujące aktywa, które mogą znaleźć się w ich posiadaniu na dzień likwidacji:

* środki pieniężne,

* papiery wartościowe/instrumenty finansowe lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością,

* wierzytelności handlowe, które uprzednio zostały zarachowane jako przychód należny,

* wierzytelności z tytułu udzielonych przez Spółki pożyczek.

W przypadku wydania Wnioskodawczyni wierzytelności w przyszłości Wnioskodawczyni otrzyma ich spłatę. W związku z powyższym Wnioskodawczyni chciałaby potwierdzić skutki podatkowe ewentualnej likwidacji Spółek.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 20 listopada 2015 r. wskazano m.in., że w chwili obecnej Wnioskodawczyni jest komandytariuszem w spółce komandytowej oraz właścicielem akcji w spółce komandytowo-akcyjnej. Pytanie Wnioskodawczyni dotyczyło zarówno tych spółek osobowych, w których Wnioskodawczyni jest obecnie wspólnikiem (odpowiednio komandytariuszem i akcjonariuszem) jak i tych, które powstaną w przyszłości czyli spółek komandytowych lub jawnych powstałych z przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub utworzonych (zawiązanych) na nowo w celu przeprowadzenia konkretnych projektów.

Spółka komandytowo-akcyjna, w której Wnioskodawczyni jest mniejszościowym akcjonariuszem jest obecnie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych natomiast została utworzona w czasie gdy spółki komandytowo-akcyjne nie były podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w razie spłaty wierzytelności zarachowanej uprzednio przez Spółkę (osobowa) jako przychód należny i otrzymanej przez Wnioskodawczynię w wyniku likwidacji, kwota spłaty nie będzie stanowiła dla Wnioskodawczyni przychodu.

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymanie spłaty wierzytelności, którą Wnioskodawczyni otrzyma wskutek likwidacji Spółek nie spowoduje u Wnioskodawczyni powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu. W odniesieniu do pytania dotyczącego spłaty wierzytelności, którą Wnioskodawczyni otrzyma w skutek likwidacji Spółek, zdaniem Wnioskodawczyni nie uzyska ona przychodu na moment spłaty wierzytelności. Ustawodawca w art. 14 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "Ustawa PIT") wprowadził normę, że wierzytelności uprzednio zarachowane jako przychód należny, pomniejszone o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki powinno się traktować jak środki pieniężne. Skoro otrzymanie środków pieniężnych nie powoduje powstania przychodu, to również spłata wierzytelności przysługującej Wnioskodawczyni nie powinna powodować powstania przychodu. Taki cel ustawodawcy wynika z uzasadnienia do ustawy, która wprowadziła art. 14 ust. 8 do ustawy PIT (ustawa z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustawy; dalej: Ustawa Nowelizująca). Jak wynika z uzasadnienia Ustawy Nowelizującej uregulowania wymaga również sytuacja, w której wspólnik występujący ze spółki niebędącej osobą prawną otrzymuje wierzytelności (analogicznie w przypadku likwidacji spółki). Przepisy regulują zarówno kwestię wierzytelności własnych spółki, jak i wierzytelności nabytych przez spółkę. Proponowane przepisy w zależności od kategorii wierzytelności zrównują podatkowe traktowanie tych zdarzeń z wypłatą środków pieniężnych.

Należy podkreślić, że opodatkowanie spłaty wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny powodowałoby dwukrotne opodatkowanie tej samej wierzytelności. Raz na zasadzie memoriałowej, jako przychodu należnego Spółce, a drugi raz na zasadzie kasowej na moment spłaty jako przychód Wnioskodawczyni. Podejście takie należy ocenić jako niedopuszczalne.

Również spłata wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki nie powinna powodować powstania przychodu po stronie Wnioskodawczyni. Przychód stanowić mogą jedynie otrzymane przez Wnioskodawczynię ewentualne odsetki od pożyczki, a nie zwrot kwoty kapitału pożyczki.

Reasumując, mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że nie dojdzie do powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na skutek spłaty wierzytelności na rzecz Wnioskodawczyni, którą to wierzytelność Wnioskodawczyni otrzymała w skutek likwidacji Spółek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 10 ww. ustawy, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przy czym, zgodnie z obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. art. 14 ust. 8 ww. ustawy, który ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328) został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ww. ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. c ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawczyni jest wspólnikiem kilku spółek osobowych oraz udziałowcem w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawczyni bierze pod uwagę możliwość przekształcenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością w kolejne spółki osobowe. Możliwe, że w przyszłości nastąpi likwidacja niektórych spółek osobowych, których wspólnikiem jest lub będzie Wnioskodawczyni, a z tytułu tych likwidacji otrzyma m.in. wierzytelności zarachowane uprzednio przez Spółkę jako przychód należny oraz wierzytelności z tytułu udzielonych przez spółkę pożyczek. W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, m.in., że jest ona mniejszościowym akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej oraz, że ww. spółka jest obecnie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że jak wskazano w wydanej dla Wnioskodawczyni interpretacji z 22 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-528/15/AJ, otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku likwidacji spółek osobowych, innych niż spółki komandytowo-akcyjne, wierzytelności zarachowanych uprzednio przez spółkę osobową jako przychód należny, a także wierzytelności pożyczkowych (niezależnie od tego czy na gruncie ww. przepisów będą stanowić pieniężne czy niepieniężne składniki majątku) nie spowoduje u niej powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników majątku nie będą dochody, które pomimo istnienia takiego obowiązku nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym, to tym samym późniejsza ich spłata nie wywoła skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Również spłata wierzytelności związanych z likwidacją spółki komandytowo-akcyjnej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego, bowiem jak wskazano w cyt. wyżej interpretacji przychód ten powstanie w momencie otrzymania składników majątku (wierzytelności) pochodzących z podziału majątku likwidowanej spółki komandytowo-akcyjnej. Ewentualny przychód podatkowy powstałby (zarówno w spółce komandytowo-akcyjnej jak i w spółce niebędącej osobą prawną), w przypadku spłaty odsetek od ww. wierzytelności pożyczkowych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, że otrzymanie spłaty wierzytelności, którą Wnioskodawczyni otrzyma wskutek likwidacji Spółek nie spowoduje u niej powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pytań oznaczonych Nr 1 - 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.