IBPB-1-1/4511-23/16/AJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 8 stycznia 2016 r.), uzupełnionym 14 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji - jest prawidłowe.

W dniu 8 stycznia 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wskazanej we wniosku konfuzji. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 marca 2015 r. Znak: IBPB-1-1/4511-23/16/AJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 kwietnia 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Planuje przeprowadzenie restrukturyzacji podmiotów, w których jest lub będzie właścicielem. W ramach restrukturyzacji rozważana jest m.in. likwidacja spółki osobowej, tj. spółki jawnej lub komandytowej (dalej: Spółka). Przewiduje się, że na moment likwidacji w skład majątku Spółki mogą wchodzić:

* środki pieniężne i/lub

* niepieniężne składniki majątku w postaci akcji/udziałów i/lub

* wierzytelności pożyczkowe obce (tekst jedn.: wierzytelności gdzie Spółka jest wierzycielem wobec osób trzecich z tytułu pożyczki/pożyczek) i/lub

* weksle emitowane przez Wnioskodawcę (tekst jedn.: gdzie Spółka jest właścicielem weksli emitowanych przez Wnioskodawcę).

Zasadniczo nie jest przewidziane, aby na moment likwidacji w skład majątku Spółki wchodziły inne elementy niż wskazane powyżej środki pieniężne, akcje, udziały, wierzytelności pożyczkowe obce oraz weksle.

W wyniku rozważanej likwidacji, wspólnikom, w tym Wnioskodawcy, zostaną wydane ww. składniki majątkowe. Mając przy tym na uwadze fakt, że w toku likwidacji Spółki na Wnioskodawcę może przejść własność wyemitowanych wcześniej przez niego weksli, może on otrzymać wyemitowane wcześniej przez siebie weksle. W takim przypadku, Wnioskodawca pragnie wskazać, że w związku z likwidacją Spółki wygaśnięcie jego zobowiązania wobec Spółki z tytułu weksli nastąpi poprzez tzw. konfuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (weksli Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) prawa i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu weksli).

Powyższe może wystąpić w sytuacji, gdy likwidator (na podstawie jednomyślnej uchwały wspólników Spółki w sprawie podziału majątku Spółki pozostałego po jej likwidacji) tytułem rozliczenia wartości udziału kapitałowego przypadającego Wnioskodawcy po likwidacji Spółki (i ewentualnej nadwyżki pozostałej po spłacie tych udziałów), wyda mu weksle Wnioskodawcy będące własnością Spółki. Skutkiem tego, w osobie Wnioskodawcy może dojść do połączenia wierzytelności przysługującej po jej wydaniu Wnioskodawcy z zobowiązaniem Wnioskodawcy wobec samego siebie. W ten sposób dojdzie do ww. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu weksli. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie z mocy prawa moment przekazania przez Spółkę przedmiotowych weksli Wnioskodawcy w ramach ostatniego etapu postępowania likwidacyjnego - podziału majątku Spółki pozostałego po likwidacji pomiędzy wspólników Spółki.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 14 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wskazał, że w wyniku likwidacji może dojść do wydania przez spółkę weksli emitowanych przez danego wspólnika, czyli Spółka przekaże wspólnikowi jego weksle, jako że zobowiązanie zgodnie z art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego jest stosunkiem prawnym, w którym jedna osoba (wierzyciel) może żądać od drugiej (dłużnik) świadczenia, a ta ostatnia powinna to świadczenie spełnić, nie można posiadać/być właścicielem własnych weksli. Dlatego też, z chwilą wydania weksli przestaną one istnieć na zasadzie konfuzji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym wygaśnięcie jego zobowiązania z tytułu weksli, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw (weksle Wnioskodawcy będące własnością Spółki) i korelatywnie sprzężonych z nim obowiązków (obowiązki wekslowe), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu weksli, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw (weksle Wnioskodawcy będące własnością Spółki) i korelatywnie sprzężonych z nim obowiązków (obowiązki wekslowe), nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, uzasadniają w szczególności poniżej przedstawione argumenty. Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm. - dalej: "ustawa o PIT"), za przychody z działalności gospodarczej uznaje się również zasadniczo wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Należy wskazać, że w omawianym przepisie ustawodawca posługuje się, w odniesieniu do wymienionych w nim kategorii przychodów, m.in. terminem "umorzonych zobowiązań". Pojęcie to nie zostało jednak zdefiniowane w ustawie o PIT. W związku z powyższym, należy odwołać się do wykładni językowej użytego terminu. I tak, zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (www.sjp.pwn.pl/szukaj/umorzony), "umorzyć" oznacza m.in. "zrezygnować całkowicie lub częściowo ze ściągania jakichś należności pieniężnych". Termin "umorzony" zastosowany w odniesieniu do zobowiązania oznacza zatem skutek w postaci zmniejszenia lub zlikwidowania tego zobowiązania poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela. Stąd skutkiem umorzenia zobowiązania jest zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. Nr 121 dalej: Kodeks cywilny), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zatem o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części decyduje spełnienie dwóch przestanek. Po pierwsze, w przypadku wierzyciela konieczne jest złożenie oświadczenia woli o zwolnieniu dłużnika z długu i po drugie, w przypadku dłużnika konieczne jest złożenie oświadczenia woli o tym, że zwolnienie to przyjmuje. Jedynie w takim przypadku, w wyniku złożenia dwóch oświadczeń woli uznać można, że jedna ze stron rezygnuje z przysługującego jej świadczenia pieniężnego, natomiast druga ze stron uzyskuje z tego tytułu przysporzenie majątkowe, stanowiące przychód podlegający opodatkowaniu PIT na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, w wyniku likwidacji Spółki weksle Wnioskodawcy należące do Spółki zostaną przeniesione na Wnioskodawcę, wskutek czego stanie się on jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu tych weksli. W przypadku natomiast, gdy dochodzi do połączenia w rękach tej samej osoby prawa (np. wierzytelności z weksla) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (np. zobowiązania z weksla) wygaśnięciu ulega prawo podmiotowe (np. weksel), tj. następuje konfuzja tego prawa podmiotowego. W omawianym stanie faktycznym weksel zostaje umorzony.

Należy jednak podkreślić, że do wygaśnięcia zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu weksla dojdzie nie wskutek umorzenia, lecz poprzez konfuzję prawa podmiotowego z mocy prawa, następującą w wyniku likwidacji Spółki i podziału ich majątku. W szczególności, do wygaśnięcia tych zobowiązań nie dojdzie wskutek złożenia odpowiednich oświadczeń woli wierzyciela i dłużnika. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie jego zobowiązań (Wspólnika) wobec Spółki z tytułu zaciągniętych weksli, poprzez konfuzję, następującą w wyniku likwidacji Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw (wierzytelności Spółki z tytułu weksla) i korelatywnie sprzężonych z nimi obowiązków (zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu weksla), nie spowodują powstania przychodu - podlegającego opodatkowaniu PIT po stronie Wnioskodawcy na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT.

Ponadto należy wskazać, że w przypadku odsetek naliczonych, lecz nieotrzymanych przez Spółkę z tytułu weksla Wnioskodawcy, zastosowanie powinien znaleźć przepis art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT. Zgodnie z tym przepisem, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności.

Należy bowiem wskazać, że na gruncie przepisów ustaw podatkowych spółki jawne lub komandytowe (niebędące osobami prawnymi), co do zasady nie są traktowane jako podatnicy podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast wspólnicy tych spółek jawnych lub komandytowych (niebędących osobami prawnymi). Stąd, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek jawnych lub komandytowych (osobowych) należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi - w oparciu o przepisy ustawy o PIT). W związku z powyższym, w sytuacji, naliczenia, lecz nie otrzymania przez Spółkę odsetek od pożyczek udzielonych Wnioskodawcy, po stronie Wnioskodawcy - zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy o PIT - nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wygaśnięcie jego zobowiązania z tytułu weksli, poprzez konfuzję następującą w wyniku likwidacji Spółki, na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) praw (weksle Wnioskodawcy będące własnością Spółki) i korelatywnie sprzężonych z nim obowiązków (obowiązki wekslowe), nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o PIT.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 28 września 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-801/12/KB,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 28 maja 2013 r., Znak: ILPB2/415-199/13-2/JK, ILPB1/415-244/13-2/AA oraz ILPB1/415-249/13-2/AMN,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy 8 kwietnia 2013 r., Znak: ITPB1/415-50/13/WM, oraz 8 grudnia 2015 r., Znak: ITPB4/4511-404/15-6/MP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zauważyć należy, że stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, o ile w istocie w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, tj.:

* ustawy z dnia 28 kwietnia 1936 r. - Prawo wekslowe (Dz. U. z 2016 r. poz. 160),

* ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380),

wygaśnięcie wskazanych we wniosku zobowiązań wekslowych wskutek konfuzji jest, jak jednoznacznie twierdzi Wnioskodawca prawnie dopuszczalne (skuteczne). Wskazanie Wnioskodawcy w tym zakresie, przyjęto jako element opisu zdarzenia przyszłego i to na nim ciąży ryzyko prawidłowości dokonania oceny w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.