IBPB-1-1/4511-202/15/AP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z 5 maja 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 7 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu wspólnika w związku ze zmianą proporcji udziałów w zysku spółki jawnej - jest prawidłowe.

W dniu 7 maja 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia dochodu wspólnika w związku ze zmianą proporcji udziałów w zysku spółki jawnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obecnie, jest wspólnikiem spółki jawnej i zgodnie z umową spółki przysługuje jej prawo do I% zysku tej spółki. Obecnie umowa spółki jawnej nie modyfikuje w żaden sposób kodeksowych reguł podziału jej zysku (zgodnie z § 14 ust. 2 umowy spółki jawnej: wspólnik może żądać podziału i wypłaty całości przypadającego na niego zysku z końcem każdego roku obrotowego. Zysk za dany rok obrotowy przysługuje Wspólnikowi Spółki będącego Wspólnikiem Spółki na dzień 31 grudnia danego roku obrotowego według udziału w zysku przypadającego na danego Wspólnika na ten dzień), co oznacza, że każdy ze wspólników ma prawo do wypłaty przypadającego na niego zysku po zakończeniu roku obrotowego. Rok obrotowy spółki jawnej pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W trakcie obecnego roku obrotowego (a więc w 2015 r.), planowana jest zmiana umowy spółki jawnej i dokonanie modyfikacji powyższych zasad podziału jej zysków.

Zgodnie z nowymi, zmodyfikowanymi zasadami podziału zysku spółki jawnej, jej zysk, począwszy od obecnego roku obrotowego (tekst jedn.: od 1 stycznia 2015 r.), będzie się dzielić pomiędzy wspólników:

* albo na koniec każdego kwartału danego roku obrotowego, a więc na dzień 31 marca, 30 czerwca, 30 września i 31 grudnia danego roku obrotowego;

* w takim przypadku podstawą przypisania zysku poszczególnym wspólnikom będzie ich udział w zyskach spółki jawnej, jaki będzie określony w umowie spółki jawnej na ostatni dzień kwartału (tekst jedn.: na dzień 31 marca, 30 czerwca, 30 września i 31 grudnia);

* albo na koniec każdego miesiąca danego roku obrotowego;

* w takim przypadku podstawą przypisania zysku poszczególnym wspólnikom będzie ich udział w zyskach spółki jawnej, jaki będzie określony w umowie spółki jawnej na ostatni dzień miesiąca.

Po zakończeniu każdego kwartału/miesiąca roku obrotowego, wspólnicy spółki jawnej będą podejmować uchwałę o sposobie rozdysponowania zysku za dany kwartał/miesiąc, przy czym wspólnicy będą mogli podjąć decyzję o wypłaceniu tego zysku wspólnikom (w takiej sytuacji, z dniem podjęcia uchwały przez wspólników po ich stronie powstanie roszczenie w stosunku do spółki jawnej o wypłatę na ich rzecz tego zysku), jak również o pozostawieniu go w spółce jawnej.

Powyższa modyfikacja zmian podziału zysku spółki jawnej nie obejmie zasad podziału zysku za poprzednie lata obrotowe (a więc przed 1 stycznia 2015 r.) - zysk za te okresy będzie dzielił się pomiędzy wspólników na dotychczasowych zasadach - tj. na koniec każdego roku obrotowego (a więc na dzień 31 grudnia) według przypadającej na poszczególnych wspólników na ten dzień (tekst jedn.: 31 grudnia) proporcji udziału w zyskach spółki jawnej.

Powyższe zmiany mają związek z planowanym na dzień 1 października 2015 r. wystąpieniem ze spółki jawnej jednego ze wspólników. Zgodnie ze zmodyfikowanymi zasadami podziału zysku, wspólnik ten będzie miał m.in. roszczenie w stosunku do spółki jawnej o wypłatę przypadającego na niego zysku spółki za okres od 1 stycznia 2015 r. do 30 września 2015 r., w części w jakiej wspólnicy postanowili przeznaczyć go do wypłaty (na podstawie podejmowanych na koniec kwartału/miesiąca uchwał o sposobie rozdysponowania zysku za dany kwartał/miesiąc). Konsekwencją wystąpienia jednego ze wspólników ze spółki jawnej będzie zmiana proporcji zysków, która przypada na pozostałych wspólników. Oznacza to, że w wyniku tej zmiany udział Wnioskodawczyni w zysku spółki jawnej ulegnie zwiększeniu.

Mając powyższe na uwadze, będzie ona miała prawo do:

* 1% zysku spółki jawnej za okres od 1 stycznia 2015 r. do 30 września 2015 r., który to zysk stanie się jej należny z chwilą podjęcia przez wspólników spółki jawnej uchwały o jego wypłacie (podejmowanej na koniec każdego kwartału/miesiąca);

* zwiększonego (w związku ze zmianą proporcji udziału w zyskach, która nastąpi na skutek wystąpienia ze spółki jawnej jednego ze wspólników) zysku spółki jawnej za okres od 1 października 2015 r. do 31 grudnia 2015 r., który to zysk stanie się należny Wnioskodawczyni z chwilą podjęcia przez wspólników spółki jawnej uchwały o jego wypłacie (podejmowanej na koniec każdego kwartału / miesiąca).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób Wnioskodawczyni powinna ustalić przychody oraz koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce jawnej, w związku ze zmianą zasad podziału oraz udziału w jej zyskach, która nastąpi w związku z wystąpieniem z tej spółki jednego ze wspólników.

Zdaniem Wnioskodawczyni, powinna rozpoznawać przychody i koszty uzyskania przychodów wynikające z działalności spółki jawnej proporcjonalnie do posiadanego - na moment uzyskania przychodów i rozpoznania kosztów - udziału w zyskach tej spółki.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawczyni zaznaczyła, że spółka jawna, jako spółka osobowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikami są natomiast jej wspólnicy. W związku z tym, dochody generowane przez spółkę jawną nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają jedynie dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Zdaniem Wnioskodawczyni, przychody z udziału w spółce jawnej będą stanowić dla niej przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm., dalej: "Ustawa PIT"). Zgodnie bowiem z art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, w przypadku, gdy spółka niemająca osobowości prawnej (winno być: spółka niebędąca osobą prawną) - w tym spółka jawna - prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, wówczas również przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza. Powyższe oznacza, że jeśli spółka jawna prowadzi działalność gospodarczą, przychody z udziału w niej, uznaje się za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (a więc również w spółce jawnej) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, jak również wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT).

Podkreślenia wymaga również fakt, że ustawodawca nie wprowadził jakichkolwiek regulacji, które odnosiłyby się do sytuacji, w której dochodzi do zmiany wysokości udziału w zyskach spółki osobowej i wpływu takiej zmiany na sposób przypisywania przychodów i kosztów, a tym samym kalkulacji dochodów podlegających opodatkowaniu przez poszczególnych wspólników.

W ocenie Wnioskodawczyni, uwzględniając specyfikę opodatkowania dochodów spółek osobowych (a więc transparentność podatkową spółek osobowych w zakresie podatku dochodowego, jak również neutralność podatkową wypłaty zysków ze spółki osobowej) należy przyjąć, że decydujące znaczenie ma wskazywany w Ustawie PIT parametr, w postaci udziału w zyskach spółki osobowej na moment rozpoznania przychodów i kosztów. W związku z powyższym, w przypadku, gdy dojdzie do wskazywanej w opisie zdarzenia przyszłego zmiany proporcji udziałów w zyskach spółki jawnej, konieczne będzie ustalenie wysokości przychodów i kosztów dotyczących działalności spółki w okresie przed i po tej zmianie. Powyższa zmiana spowoduje zatem zwiększenie przypadającego na Wnioskodawczynię udziału w zysku spółki od momentu dokonania tej zmiany, a więc z momentem zmiany umowy spółki, dotyczącej wystąpienia z niej jednego ze wspólników i związanej z tym zmiany proporcji udziału w jej zyskach. Mając powyższe na uwadze, przypadające na Wnioskodawczynię przychody i koszty, do momentu wyżej opisanej zmiany w proporcji udziałów w zyskach spółki jawnej, powinny być ustalane na podstawie jej udziału w zyskach tej spółki obowiązującego przed tą zmianą. Natomiast od momentu zmiany proporcji udziałów w zyskach spółki jawnej, przypadające na Wnioskodawczynię przychody i koszty powinna ustalać na podstawie zmienionego (a więc zwiększonego) udziału w zyskach spółki jawnej. Roczną wartość przychodów i kosztów, jaką powinna wykazać w swoim rocznym zeznaniu podatkowym będzie stanowiła suma przychodów i kosztów obliczonych za okres przed i po zmianie proporcji udziałów w zyskach spółki jawnej, w sposób wskazany powyżej.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w oparciu o przedstawione powyżej argumenty należy uznać, że przychody i koszty z tytułu udziału w spółce jawnej za okres przed zmianą proporcji udziałów w jej zyskach, powinna ustalać według swojego dotychczasowego udziału w jej zyskach, a za okres po tej zmianie według zmienionego (a więc zwiększonego) udziału w zyskach spółki jawnej, przy czym roczna wartość przychodów i kosztów, jaką Wnioskodawczyni powinna wykazać w rocznym zeznaniu podatkowym stanowić będzie sumę przychodów i kosztów obliczonych za okres przed i po tej zmianie, w sposób wskazany powyżej.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej Poznaniu z 5 grudnia 2012 r. Znak: ILPB1/415-870/12-2/AA, z 18 grudnia 2013 r. Znak: ILPB1/415-1086/13-2/AA oraz z 16 marca 2015 r. Znak: ILPB1/415-1455/14-2/AN,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1459/14/AB oraz Znak: IBPBI/1/415-1456/14/AB.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.