IBPB-1-1/4510-89/16/SG - CIT w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z organizacją oraz wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji programu motywacyjnego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który 18 marca 2016 r. wpłynął do tut. Biura za pośrednictwem platformy e-PUAP, uzupełnionym 25 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z organizacją oraz wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji programu motywacyjnego - jest prawidłowe.

W dniu 18 marca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków związanych z organizacją oraz wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji programu motywacyjnego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna (dalej: Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów. Wnioskodawca wprowadza program motywacyjny (dalej: Program), skierowany do osób wchodzących w skład kadry zarządzającej, wykonujących swoje obowiązki na rzecz Spółki w oparciu o umowę o pracę, na podstawie powołania lub innego stosunku prawnego (dalej: Uczestnik). Celem Programu jest stworzenie dodatkowych bodźców motywacyjnych dla kadryzarządzającej oraz kluczowych pracowników Spółki, których możliwość osiągnięcia będzie uzależniona od wyników finansowych Spółki. Możliwość osiągnięcia korzyści ekonomicznych powinna wpłynąć na zwiększenie efektywności pracy Uczestników, a w konsekwencji na wzrost rentowności Spółki, jako całości. Zasady funkcjonowania Programu zostały uregulowane w regulaminie programu motywacyjnego (dalej: Regulamin) oraz umowie łączącej Spółkę z Uczestnikiem, której podpisanie jest warunkiem przystąpienia Uczestnika do Programu.

Regulamin i umowa łącząca Spółkę z Uczestnikiem przewidują następujące zasady Programu:

I. Uczestnikom przyznane zostaną nieodpłatnie jednostki uczestnictwa, które w ocenie Spółki stanowią finansowy instrument pochodny, a tym samym spełniają definicję instrumentu finansowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.).

II. Prawo realizacji jednostek uczestnictwa będzie uwarunkowane od łącznego spełnienia 2 przesłanek tj.:

* uzyskania przez Spółkę zysku netto za ostatni rok obrotowy,

* pozostawania przez Uczestnika za ostatni rok obrotowy w stosunku pracy, powołania lub innego stosunku łączącego go ze Spółką; w przypadku jeżeli Uczestnik pozostawał w powyższych stosunkach jedynie przez część roku obrotowego, to kwota z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa będzie określana proporcjonalnie do czasu pozostawania w stosunku pracy, powołania lub innego stosunku łączącego go ze Spółką - w zaokrągleniu do pełnych miesięcy.

III. Podstawą do wyliczenia wartości jednostki uczestnictwa będzie stanowić zysk netto do podziału za każdy ostatni rok obrotowy, na podstawie zatwierdzonego sprawozdania finansowego przez Walne Zgromadzenie Wspólników.

IV. Realizacja jednostek uczestnictwa będzie następować poprzez wypłatę środków pieniężnych z tego tytułu przez Spółkę na rzecz Uczestnika. Dokumentem potwierdzającym obowiązek dokonania wypłaty będzie złożone Spółce przez Uczestnika oświadczenie o realizacji praw z jednostek uczestnictwa.

V. Uczestnicy nie mogą zbywać, obciążać czy przenosić na rzecz osób trzecich, jednostek uczestnictwa, natomiast w przypadku śmierci Uczestnika jednostki uczestnictwa podlegają dziedziczeniu, na zasadach ogólnych.

Udział w Programie będzie mieć charakter dobrowolny.

Wdrożenie Programu w Spółce wiąże się z koniecznością poniesienia kosztów z tytułu:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

2. Czy powyższe koszty powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie, powinny stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu w dacie ich poniesienie na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT").

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, z wyłączaniem kosztów wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym, podatnik ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione wydatki, pod warunkiem, że:

* zostały poniesione, co powinno zostać prawidłowo udokumentowane,

* istnieje związek pomiędzy ich poniesieniem a możliwością uzyskania przychodu podatkowego lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów oraz

* nie zostały one enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z powyższym należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, które są nakierowane na osiągniecie przychodu, przy czym warunkiem koniecznym zaliczania danego wydatku do kosztów podatkowych nie jest wystąpienie konkretnego przychodu, lecz możliwość jego osiągnięcia, zachowania, bądź zabezpieczenia.

W przedmiotowej sprawie celem wdrożenia opisanego Programu jest zwiększenie efektywności działań Uczestników, będących osobami odpowiedzialnymi za istotne obszary funkcjonowania Spółki. Jak to zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, zwiększenie efektywności pracy Uczestników, powinno przełożyć się na wzrost rentowności Spółki jako całości. Ponadto wskazane powyżej wydatki, które Wnioskodawca ponosi w związku z planowanym wdrożeniem Programu, nie zostały wymienione w katalogu wydatków wyłączonych z możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodu tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Podsumowując w ocenie Wnioskodawcy wszelkie koszty związane z wdrożeniem Programu, w tym koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie, mogą zostać zakwalifikowane przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka wskazuje jednocześnie, iż jej stanowisko prezentowane w niniejszym wniosku dotyczące możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków, które zostaną poniesione w związku z wdrożeniem Programu w stanach faktycznych zbliżonych do zaprezentowanego zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 13 lipca 2010 r., Znak: IPPB3/423-322/10-2/JB, 23 października 2013 r., Znak: IPPB3/423-659/13-2/MC,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach 7 marca 2011 r., Znak: IBPBI/2/423-1827/10/JD, 11 stycznia 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-733/15/MM,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 23 września 2014 r., Znak: ILPB3/423-309/14-2/JG, 3 lipca 2015 r., Znak: ILPB3/4510-1-154/15-2/JG.

Uwzględniając, iż koszty związane z wdrożeniem Programu mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów ustalając moment potrącenia tych kosztów należy rozstrzygnąć czy są to koszty bezpośrednio związane z przychodem czy inne niż bezpośrednio związane z przychodem. W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się, że jeżeli koszt uzyskania przychodów można powiązać z osiąganym przychodem, czyli pozostaje on w widocznym związku z konkretnym przychodem, to taki koszt uznać należy za koszt bezpośredni. Natomiast jeżeli dany wydatek ma niewątpliwe wpływ na osiąganie przychodów, z uwagi na swą ogólną przydatność, jednakże nie można go powiązać z konkretnym przychodem, to taki koszt nie może zostać bezpośrednio powiązany z przychodem i trzeba go uznać za tzw. koszt pośredni. W przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy związek między poniesieniem kosztu a osiągnięciem przychodu ma charakter pośredni. Zatem zastosowanie powinny mieć następujące przepisy ustawy o CIT: art. 15 ust. 4d wskazuje, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą i art. 15 ust. 4e, który wskazuje, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Uwzględniając brzmienie powyższych przepisów w opinii Spółki, wydatki związane z wdrożeniem Programu, w tym z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie, mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie.

Jednocześnie w ocenie Spółki koszty te nie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, gdyż:

* koszty organizacji Programu są niezbędne celem rozpoczęcia realizacji Programu (są to koszty inicjalne),

* koszty wypłaty środków pieniężnych w związku z realizacją jednostek uczestnictwa w Programie są ponoszone odpowiednio w danym roku, w którym spełnione zostaną warunki zobowiązujące do wypłaty środków pieniężnych, więc zaliczone powinny zostać do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze, w związku z ust. 4e ustawy o CIT, w dacie poniesienia.

Reasumując, wszelkie koszty związane z wdrożeniem Programu, w tym koszty związane z organizacją Programu i wypłatą środków pieniężnych z tytułu realizacji jednostek uczestnictwa w Programie powinny zostać potrącone w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT.

Powyższe podejście, zaprezentowane przez Spółkę znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, w szczególności:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 czerwca 2014 r., Znak: ILPB3/423-132/14-2/JG,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 listopada 2015 r., Znak: ITPB3/4510-496/15/MJ,

* Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-3/4510-540/15/AW.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.