IBPB-1-1/4510-145/15/ESZ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 2 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania wskazanych we wniosku przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania kosztów uzyskania wskazanych we wniosku przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym. Ponadto jest częścią Grupy kapitałowej obejmującej podmioty prowadzące działalność w obszarze szeroko pojętego IT, w szczególności w zakresie oferowania kompleksowych rozwiązań dla serwerowni - serwerów, routerów, switchy, zapór sieciowych, zasilaczy UPS, macierzy oraz dysków i pamięci. Drugim kierunkiem działalności jest sprzedaż oprogramowania dla stacji roboczych - systemów operacyjnych, oprogramowania serwerowego oprogramowania antywirusowego, a także programów użytkowych. Grupa kapitałowa pochodzi w całości z Polski i obejmuje polski kapitał właścicielski. Prowadzi działalność nie tylko w Polsce, ale także sprzedaż na terytorium kilkudziesięciu państw, w tym za pośrednictwem utworzonych spółek zależnych mających siedzibę poza terytorium kraju. Spółki zagraniczne zostały powołane w celu handlu na rynkach zagranicznych obejmujących ich obszar działania.

Kolejnym etapem rozwoju Grupy kapitałowej jest doprowadzenie do efektywnej struktury grupy z punktu widzenia jej zarządzania. W tym celu została powołana spółka S. H. S.A. (dalej jako: "Holding"). Holding ma w założeniu pozostać spółką długookresowo zarządzającą podmiotami w Grupie oraz skupiającą w swoich rękach własność udziałów/akcji w spółkach zależnych mających siedzibę i działających na rynku polskim i zagranicznym.

W tym celu Holding przeprowadza działania w celu akwizycji akcji w podmiotach z Grupy kapitałowej. W szczególności, co jest istotne w zakresie niniejszego wniosku, Holding nabywa akcje Wnioskodawcy. W celu redukcji kapitału własnego Wnioskodawcy umorzono część akcji, jakie posiada Holding u Wnioskodawcy w formie tzw. umorzenia dobrowolnego (nabycie akcji w celu umorzenia). Omawiane umorzenie przeprowadzone jest zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. dalej: "k.s.h."). W szczególności, wskazane umorzenie dokonano za zgodą Holding, w drodze nabycia akcji własnych przez Wnioskodawcę (umorzenie dobrowolne) w zamian za wynagrodzenie (Holding dokonał zbycia akcji na rzecz Wnioskodawcy w celu ich umorzenia).

Wynagrodzenie wypłacono z kapitałów własnych w tym pochodzących w całości lub w części z historycznie wypracowanego zysku Wnioskodawcy.

Wynagrodzenie za umarzane akcje ustalono w formie pieniężnej. Przy czym Holding jest zainteresowany nabyciem aktywów, jakie posiada Wnioskodawca. Wnioskodawca jest bowiem właścicielem udziałów oraz akcji w innych spółkach z Grupy kapitałowej (mających siedzibę na terytorium kraju jak i poza granicami kraju - dalej "Pozostałe Spółki"). W związku z powyższym planowane jest, aby w trybie określonym w art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny tj. w trybie tzw. świadczenia w miejsce wypełnienia ("datio in solutum"), Wnioskodawca, w celu zwolnienia się ze zobowiązania z tytułu powyższej wierzytelności pieniężnej (w całości lub w części) spełnił inne świadczenie tj. dokonał przeniesienia na rzecz Holding własności wybranych aktywów (udziałów i akcji w Pozostałych Spółkach). Umowa o świadczenie w miejsce wypełnienia została zawarta w formie wymaganej przepisami prawa cywilnego. Wskutek jej wykonania (tekst jedn.: przeniesienia prawa do akcji/udziałów Pozostałych Spółek) zobowiązanie Dłużnika wobec Wnioskodawcy wygasa (w całości lub w części).

Jedną z Pozostałych Spółek, której udziały są zbywane będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba znajduje się na terytorium RP (dalej "Spółka Operacyjna"). Spółka ta powstała z przekształcenia spółki jawnej mającej siedzibę na terytorium RP. Wnioskodawca był wspólnikiem Spółki Operacyjnej działającej w formie spółki jawnej, a po jej przekształceniu pozostał jej wspólnikiem jako udziałowiec w przekształconej Spółce Operacyjnej (działającej jako spółka z o.o.). Jako wspólnik spółki jawnej Wnioskodawca (a właściwie poprzednik prawny Wnioskodawcy - spółka komandytowo-akcyjna, zgodnie z uwagami poniżej) wniósł w przeszłości wkłady pieniężne do spółki jawnej (dalej: "Wkłady Pieniężne").

Również Wnioskodawca w przeszłości funkcjonował jako spółka osobowa: Kolejno jako spółka komandytowa, następnie po przekształceniu spółka komandytowo-akcyjna. W toku rozwoju grupy Wnioskodawca został finalnie przekształcony w spółkę akcyjną. Część udziałów/akcji w Pozostałych Spółkach została nabyta przez Wnioskodawcę przed przekształceniem (w okresie kiedy działał on jako spółka komandytowo-akcyjna niebędąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych). Analogicznie wkłady pieniężne do Spółki Operacyjnej (funkcjonującej wówczas jako spółka jawna), zostały wniesione w okresie w jakim Wnioskodawca funkcjonował jako spółka komandytowo-akcyjna niebędąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Podsumowując wieloletnia historia reorganizacji Grupy przechodzącej ewolucję wraz z rozwojem działalności (od spółek osobowych do kapitałowych) jeżeli chodzi o Wnioskodawcę oraz Spółkę Operacyjną wygląda następująco (od momentu utworzenia spółki Operacyjnej):

1. Spółka komandytowo-akcyjna (poprzednik prawny Wnioskodawcy) niebędąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wnosi Wkłady Pieniężne do Spółki Operacyjnej spółka jawna.

2. Spółka komandytowo-akcyjna (poprzednik prawny Wnioskodawcy) staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

3. Spółka komandytowo-akcyjna (poprzednik prawny Wnioskodawcy) zostaje przekształcona w spółkę akcyjną (Wnioskodawcę).

4. Spółka Operacyjna zostaje przekształcona w spółkę z o.o. (ze spółki jawnej). Wnioskodawca pozostaje wspólnikiem w spółce z o.o., a w miejsce praw i obowiązków w spółce jawnej otrzymuje udziały w spółce z o.o.

5. Wnioskodawca zbywa udziały w Spółce Operacyjnej sp. z o.o. w ramach świadczenia w miejsce wypełnienia (w celu zwolnienia się z zobowiązania z tytułu nabycia akcji własnych w celu umorzenia).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu nabycia akcji własnych w celu umorzenia w formie niepieniężnej rozpoznając przychód na zasadzie art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wartości wydatków na nabycie/objęcie udziałów i akcji w Pozostałych Spółkach.

(pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uregulowaniem zobowiązania z tytułu nabycia akcji własnych w celu umorzenia w formie niepieniężnej rozpoznając przychód na zasadzie art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wartości wydatków na nabycie/objęcie udziałów i akcji w Pozostałych Spółkach.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. weszła w życie nowelizacja przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), która objęła swoim zakresem treść art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. Jednocześnie ustawodawca zdecydował się wprowadzić do ustawy nowy przepis art. 14a u.p.d.o.p. Zgodnie z treścią art. 14a u.p.d.o.p. w przypadku gdy podatnik poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), dywidendy, umorzenia albo zbycia w celu umorzenia udziałów (akcji), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego.

Stąd, regulując w formie niepieniężnej swoje zobowiązanie z tytułu wypłaty wynagrodzenia z tytułu nabycia akcji własnych w celu umorzenia, Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania przychodu na zasadzie art. 14a u.p.d.o.p.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskani przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Stąd zasadą ogólną powinno pozostawać, że Wnioskodawca w związku z rozpoznaniem przychodu na zasadzie art. 14a u.p.d.o.p. powinien być uprawniony do potrącenia kosztu uzyskania tego przychodu (w tym przypadku wydatków na nabycie/objęcie udziałów lub akcji w Pozostałych Spółkach).

Wnioskodawca zaznacza, że niniejsze pytanie nie odnosi się do określenia w jaki sposób należy ustalić wydatki na nabycie/objęcie udziałów lub akcji w Pozostałych Spółkach, a do potwierdzenia, że art. 14a w związku z art. 15 ust. 1 i mi.in. art. 16 ust. 1 pkt 8, należy interpretować w ten sposób, że wraz z rozpoznaniem przychodu określonego w art. 14a, Wnioskodawca może rozliczyć koszty jego uzyskania (wydatki na nabycie/objęcie udziałów/akcji będących przedmiotem zbycia).

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, że prawo dłużnika do potrącenia kosztu w przypadku tzw. datio in solutum jest akceptowane w praktyce skarbowej dotyczącej poprzedniego stanu prawnego nakazującej rozpoznać przez dłużnika przychód.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 lipca 2014 r., Znak: ILPB3/423-190/14-4/EK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.