I-415/72/05 - Świadczenia na rzecz zatrudnionego małżonka a koszty uzyskania przychodów

Pytanie podatnika

Czy istnieje możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonej przez żonę pozarolniczej działalności gospodarczej wydatków innych niż wynagrodzenie, tj. składek ZUS od wypłaconych wynagrodzeń sfinansowanych ze środków pracodawcy, szkolenia BHP i badań okresowych związanych z zatrudnieniem męża na umowę o pracę.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna, działając na podstawie przepisów art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) - uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione przez Panią w złożonym w dniu 23 czerwca 2005 r. wniosku w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w Pani indywidualnej sprawie, w której nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym.

Zgodnie z przepisami art. 14a § 1 cytowanej wyżej ustawy - Ordynacja podatkowa "stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, (...) na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym".

W dniu 23 czerwca 2005 r. został przez Panią złożony w tutejszym organie podatkowym wniosek w sprawie pisemnej interpretacji.

W powyższym wniosku zwróciła się Pani z prośbą "o udzielenie informacji w zakresie stosowania przepisów w podatku dochodowym od osób fizycznych".

Opisany przez Panią stan faktyczny przedstawia się następująco:

Prowadzi Pani działalność gospodarczą na własne imię i nazwisko. W dniu 7 czerwca 2005 r. zawarła Pani umowę o pracę z własnym mężem. Od tego dnia na podstawie aktu notarialnego została zawarta umowa o rozdzielności majątkowej i od tej chwili nie prowadzi Pani z mężem wspólnego gospodarstwa domowego. W związku z powyższym zgłosiła Pani męża do ubezpieczenia społecznego jako pracownika firmy, na co zezwalają przepisy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Według Pani oceny wynagrodzenie męża, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 updof, nie będzie mogło być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki inne niż wynagrodzenie, tj. składki ZUS od wypłaconych wynagrodzeń sfinansowane ze środków pracodawcy i inne koszty związane z zatrudnieniem męża jako pracownika tj. szkolenia BHP, badania okresowe mogą być, zdaniem Pani, zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź-Górna, po sprawdzeniu, że spełnione zostały warunki określone w art. 14a § 1 i 2 cytowanej ustawy Ordynacja podatkowa - udziela poniższej informacji:

Zgodnie z przepisami art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 55a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią także kosztów uzyskania przychodów nieopłacone do ZUS składki, z zastrzeżeniem pkt 37, określone w ustawie z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. Nr 137, poz. 887 z późn. zm.) w części sfinansowanej przez płatnika składek.

Na podstawie przepisów art. 23 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów związanych z finansowaniem świadczeń zdrowotnych przez pracodawcę na rzecz pracowników, z wyjątkiem poniesionych kosztów świadczeń zdrowotnych, do których ponoszenia zobowiązują pracodawcę przepisy kodeksu pracy oraz innych ustaw.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego przez Panią stanu faktycznego podkreślić należy fakt, że przepis art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje zakaz zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości własnej pracy małżonka podatnika bez względu na formę świadczenia przez niego pracy (umowną lub bezumowną). Należy zatem uznać, że w rozumieniu tego przepisu, wynagrodzenie za pracę małżonka zatrudnionego przez Panią na umowę o pracę - nie stanowi kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - bez względu na tytuł prawny stanowiący podstawę wypłaconego wynagrodzenia, małżeńskie stosunki majątkowe (rozdzielność majątkowa) oraz fakt prowadzenia w odrębny sposób gospodarstw domowych przez małżonków, bowiem istotna jest tu przesłanka trwania związku małżeńskiego.

Fakt, iż zatrudniony na umowę o pracę małżonek Pani posiada status pracownika oznacza, że w jego przypadku będą miały zastosowanie zasady obliczania i odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne określone dla pracowników. Zatem opłacone składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe za męża-pracownika, w części sfinansowanej przez Panią jako pracodawcę i płatnika tych składek - ma Pani prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ zostały poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą i nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatek niestanowiący kosztu uzyskania przychodu.

Zapis art. 23 ust. 1 pkt 60 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że o możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów niektórych wydatków związanych z finansowaniem świadczeń zdrowotnych przez pracodawcę decyduje wynik analizy, czy obowiązek ponoszenia kosztów określonego świadczenia zdrowotnego wynika z przepisów innych ustaw.

W myśl przepisów art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. Nr 91, poz. 408 z późn. zm.) świadczeniem zdrowotnym są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, w szczególności związane m.in. z badaniem i poradą lekarską. Obowiązek opieki lekarskiej nad pracownikiem wynika przede wszystkim z przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.). Stosownie do przepisów art. 229 tego aktu prawnego pracodawca jest zobowiązany do poniesienia kosztów m. in. badań wstępnych i okresowych. W związku z tym wydatki na ten cel mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast zgodnie z dyspozycją przepisów art. 237³ § 2 k.p. pracodawca jest obowiązany zapewnić przeszkolenie pracownika w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy przed dopuszczeniem go do pracy oraz prowadzenie okresowych szkoleń w tym zakresie. Szkolenia te, zgodnie z przepisami 237³ § 3 k.p., odbywają się w czasie pracy i na koszt pracodawcy, a zatem taki wydatek ma Pani prawo zaliczyć, na podstawie przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów.