I-3/423/45/JW/04 - Nieściągalne należności jako koszty uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), w odpowiedzi na zapytanie Podatnika z dnia 7.05.2004 r. (data otrzymania pisma 12.05.2004 r.), o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze uprzejmie wyjaśnia, j.n.:

Spółka zwróciła się z zapytaniami, j.n.:

- czy na podstawie przepisów art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) w związku z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można uznać za koszty uzyskania przychodu nieściągalne należności wynikające z dwóch faktur od jednego dłużnika, w sytuacji gdy w jednej sprawie Podatnik uzyskał informację od Komornika Sądowego o nieściągalności należności zaś w drugiej posiada tylko nadaną klauzulę wykonalności,

- czy w takiej sytuacji istnieje konieczność skierowania także należności wynikającej z drugiej faktury na drogę postępowania egzekucyjnego.

Strona przedstawiła stan faktyczny:

- dłużnik zalega z zapłatą Podatnikowi z tytułu dwóch faktur za usługi. Sprawy obu faktur zostały skierowane na drogę postępowania sądowego, celem uzyskania wyroku,

- w sprawie jednej faktury po uzyskaniu wyroku Podatnik uzyskał klauzulę wykonalności a następnie tytuł wykonawczy skierował do egzekucji sądowej,

- Komornik Sądowy prowadzący postępowanie egzekucyjne przesłał Podatnikowi informację, z której wynika, iż egzekwowana należność jest nieściągalna: brak jest jakiegokolwiek majątku, z którego mogłaby być prowadzona egzekucja a przeciwko dłużnikowi prowadzonych jest kilka postępowań egzekucyjnych,

- po otrzymaniu informacji o której mowa w pkt 3 Podatnik otrzymał wyrok w sprawie drugiej faktury, gdzie uzyskał także klauzulę wykonalności,

- Podatnik chce zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu nieściągalne należności wynikające z obu niezapłaconych faktur.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 26a, w związku z art. 16 ust. 2a pkt 1c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów aktualizujących, z tym że kosztem uzyskania przychodów są odpisy aktualizujące wartość należności, określone w ustawie o rachunkowości, od tej części należności, która była uprzednio zaliczona na podstawie art. 12 ust. 3 do przychodów należnych, a ich nieściągalność została uprawdopodobniona na podstawie ust. 2a pkt 1.

Nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną zgodnie z art. 16 ust. 2a pkt 1 ww. ustawy, a w szczególności gdy:

- dłużnik zmarł, został wykreślony z ewidencji działalności gospodarczej, postawiony w stan likwidacji lub została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku, albo

- zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego lub na wniosek dłużnika zostało wszczęte postępowanie ugodowe w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków, albo

- wierzytelność została potwierdzona prawomocnym orzeczeniem sądu i skierowana na drogę postępowania egzekucyjnego, albo

- wierzytelność jest kwestionowana przez dłużnika na drodze powództwa sądowego.

Możliwość zaliczenia określonej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów jest uzależniona od spełnienia obu wyżej wymienionych warunków. Aby było to możliwe wierzytelność musi być wcześniej zarachowana jako przychody należne.

Możliwość zaliczenia nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest również od odpowiedniego jej udokumentowania.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za wierzytelności o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

- postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

- postanowieniem sądu o:

- oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub

- umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność pod lit. a) lub

- ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

- protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W odpowiedzi na złożony wniosek z dnia 07.05.2004 r. Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze informuje co następuje:

W dniu 18.06.2004 r. otrzymano uzupełnienie do złożonego wniosku, z którego wynika, że:

- Komornik Sądowy postanawia umorzyć postępowanie wobec dłużnika na podstawie art. 824 § 1 pkt 3 k.p.c., z treści którego wynika, cyt. "Postępowanie umarza się w całości lub w części z urzędu jeżeli jest oczywiste, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych",

- dłużnik nie pracuje, nie pobiera świadczeń z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub innych,

- przeciwko dłużnikowi prowadzonych jest więcej postępowań egzekucyjnych w toku których również nie ustalono innych składników majątkowych,

- kwoty należności wynikające z dwóch faktur zostały zaliczone jako przychody należne zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści złożonych wniosków wynika, że zgodnie z przepisami art. 16 ust. 2a pkt 1 lit. c) ww. ustawy w sprawie jednej faktury po uzyskaniu wyroku Podatnik uzyskał klauzulę wykonalności a następnie tytuł wykonawczy skierował do egzekucji sadowej. W stosunku do drugiej faktury Podatnik posiada tytuł egzekucyjny i nadaną klauzulę wykonalności.

Dla celów podatku dochodowego fakt braku majątku dłużnika ma zasadnicze znaczenie.

Z wyjaśnienia Ministra Finansów Nr PB3-2099-IP-722-314/99 z 03.11.1999 r. wynika, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) i ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty uzyskania przychodów uważa się wierzytelności odpisane jako nieściągalne, które uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Jak z powyższego wynika, w zakresie tego postanowienia ustawy istotą sprawy jest stwierdzenie nieściągalności poprzez udokumentowanie tej nieściągalności postanowieniem wydanym przez organ postępowania egzekucyjnego.

Wielkość wierzytelności wynika z prawomocnego orzeczenia sądu i ksiąg podatnika. W przypadku gdy podatnik wystąpi do organu postępowania egzekucyjnego o egzekucję jedynie części ustalonej wierzytelności, postanowienie o nieściągalności tej części powoduje, że całą wierzytelność należy uznać za nieściągalną. Dowodem zatem do uznania całej wierzytelności za koszty uzyskania przychodów będzie postanowienie o nieściągalności części tej wierzytelności wydane przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego.

Reasumując należy podkreślić, iż aby wierzytelność mogła być uznana za stratę w rachunku podatkowym, z treści wydawanych w ramach postępowania egzekucyjnego postanowień organów egzekucyjnych powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności i uznanie jej za nieściągalną, a w konsekwencji zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów.

Mimo, że w stosunku do drugiej faktury Podatnik nie skierował wierzytelności na drogę postępowania egzekucyjnego powyższą należność należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego stwierdza, iż stanowisko Spółki w powyższej sprawie jest prawidłowe, i że obie faktury od tego samego dłużnika należy uznać za koszty uzyskania przychodów.