I-3/423/34/JW/04 - Koszty uzyskania przychodów za 2004 r.

Na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), w odpowiedzi na zapytanie Podatnika z dnia 17 marca 2004 r. (data otrzymania pisma 18 marca 2004 r.), o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze uprzejmie wyjaśnia, jn.:

Spółka zwróciła się z zapytaniami, jn.:

I. Zapytanie:

Czy koszty uzyskania przychodów za 2004 r. (przychód określony zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych) należy wyliczyć w sposób następujący:

1. Obliczyć procentowym udziałem ogół przychodów należnych za cały rozliczany okres z terminem płatności tegoż okresu do przychodów ogółem zarachowanych w danym okresie bez względu na termin płatności. Przy wyliczeniu tego wskaźnika wziąć pod uwagę przychody o których mowa w art. 12 ust. 3d cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Ustalić koszty uzyskania przychodów mnożąc wszelkie koszty poniesione w celu uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) przez wskaźnik z punktu 1.

3. W przypadku zakończenia roku podatkowego Podatnik koszty nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów danego roku doda do kosztów uzyskania przychodów roku następnego.

Jako uzasadnienie powyższego stanowiska Podatnik stwierdził, iż prowadzona przez niego ewidencja jest zgodna z wymogami ustawy o rachunkowości, jednak nie pozwala w sposób jednoznaczny odnieść poniesionych kosztów do wystawianych faktur, które mają różne terminy płatności.

Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego stwierdza, iż stanowisko Spółki w powyższej sprawie jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 cyt. wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego, oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do danego roku podatkowego, chyba że zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.

Z przepisów art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika zasada, że koszty poniesione w celu uzyskania przychodów są potrącalne w roku podatkowym, w którym ten przychód wystąpił albo - racjonalnie oceniając - powinien wystąpić.

Od tej zasady istnieją dwa wyjątki:

A. Wyjątek pierwszy: koszty jeszcze nie poniesione, odnoszące się do danego roku podatkowego.

Można potrącić koszty jeszcze nie poniesione, jeżeli:

a) odnoszą się do danego roku podatkowego (np. wynikają z faktury wystawionej w danym roku),

b) są określone co do rodzaju i kwoty,

c) zostały zarachowane mimo ich nieponiesienia.

Wszystkie trzy wymienione warunki muszą wystąpić łącznie.

Wobec powyższego koszty usług rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów jeżeli będą odnosiły się do 2004 r., chociaż zaksięgowane i zapłacone mogą być na początku 2005 r., będą stanowić koszty uzyskania przychodów 2004 r.

B. Wyjątek drugi: koszty, których zarachowanie nie było możliwe w roku podatkowym, do którego się odnoszą, są potrącalne w roku ich poniesienia.

Można potrącić koszty w roku następnym (w latach następnych) po roku, w którym wystąpił przychód, jeżeli:

d) odnosiły się do minionego roku podatkowego,

e) były określone co do rodzaju i kwoty,

f) ich zarachowanie w roku podatkowym nie było możliwe,

g) zostały poniesione w roku, w którym je potrącono.

Wszystkie cztery wymienione warunki muszą wystąpić łącznie.

Wyjątek ten zachodzi przede wszystkim wtedy, gdy Podatnik otrzyma rachunek (fakturę) dotyczący danego roku podatkowego po sporządzeniu bilansu.

Innymi słowy, o ile zasadą jest, że decyduje rok wystąpienia przychodu, o tyle przy pierwszym wyjątku decydujący jest rok, do którego koszty się odnoszą, a przy drugim wyjątku decyduje rok poniesienia kosztów.

Jak wynika z art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów dotyczące danego roku podatkowego nie muszą być dzielone proporcjonalnie do uzyskanych przychodów, chyba że faktury będą dotyczyły obu lat (np. od 4 września 2004 r. do 27 stycznia 2005 r., albo od 1 grudnia 2004 r. do 3 lutego 2005 r.), wtedy należy przyporządkować wydatki wynikające z faktur proporcjonalnie do ilości dni okresu, za który faktury zostały wystawione.

Ustawodawca nie zmienił stanu prawnego art. 15 ust. 4 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nadal obowiązuje zasada, że koszty uzyskania przychodów są potrącalne tylko w tym roku podatkowym którego dotyczą.

Należy pamiętać, że o prawie zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów decydują przede wszystkim przepisy podatkowe, a nie przepisy o rachunkowości.

Oznacza to, że nie zawsze w ujęciu podatkowym poniesienie kosztu jest tożsame z uiszczeniem zapłaty.

II Zapytanie:

Rozliczając podatek dochodowy od osób prawnych zarówno co miesiąc (CIT-2), jak w rozliczeniu za cały rok (CIT-8) czy do przychodów 2004 r. należy zaliczyć przychody należne wynikające z terminu płatności zgodnie z art. 12 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Z dniem 1 stycznia 2004 r. zmienił się stan prawny art. 12 ust. 3d cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z którego wynika, że w przypadku rozliczeń usług z tytułu rozprowadzania wody, gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów za datę powstania przychodu należnego uważa się wynikający z faktury termin płatności, a jeżeli termin nie jest określony, ostatni dzień miesiąca, w którym wystawiono faktury.

Organ podatkowy podziela stanowisko Podatnika, odnośnie ustalania przychodu w 2004 r.