I/2F/415/8/04 - Ustalenie wysokości przychodu i sposobu poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych

Pytanie podatnika

W jaki sposób ustalić wysokość przychodu i sposobu poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od uzyskanych przez żołnierzy zawodowych świadczeń: dopłaty do wypoczynku rodzinnego oraz pełnego pokrycia kosztów wypoczynku dziecka?

W odpowiedzi na Państwa pismo z dnia 2 listopada 2004 r. zawierające żądanie udzielenia informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego, a mianowicie ustalenia wielkości przychodu i sposobu poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od uzyskanych przez żołnierzy zawodowych świadczeń: dopłaty do wypoczynku rodzinnego oraz pełnego pokrycia kosztów wypoczynku dziecka, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sulęcinie działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) zważa co następuje:

Z przedstawionego przez płatnika stanu faktycznego wynika, iż żołnierze zawodowi uzyskali świadczenia w postaci dopłaty do wypoczynku rodzinnego w ramach programu osłonowego "Tanie wczasy" oraz pełne pokrycie kosztów wypoczynku dziecka. Świadczenia te, jak wskazuje płatnik, określone zostały w § 14 i 15 Rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu korzystania przez żołnierzy zawodowych, małżonków i dzieci pozostających na ich utrzymaniu z bezpłatnych przejazdów oraz innych świadczeń socjalno-bytowych (Dz. U. z 2004 r. Nr 135, poz. 1452). Dodatkowo z przedstawionego przez płatnika stanu faktycznego wynika, iż wypoczynek był organizowany przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie (Wojskowe Domy Wypoczynkowe) w formie wczasów, kolonii lub obozów. Zdaniem płatnika dopłaty na dzieci podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego w całości, natomiast dopłaty do wypoczynku żołnierza i jego małżonka należy doliczyć do przychodu ogólnego, w którym nastąpiła zapłata za wypoczynek, a podatek podatnik rozliczy w zeznaniu rocznym.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sulęcinie stwierdza, że podziela stanowisko płatnika w sprawie dotyczącej opisanego stanu faktycznego związanego z dopłatami do wypoczynku dzieci i nie podziela stanowiska w sprawie dotyczącej opisanego stanu faktycznego związanego ze sposobem poboru zaliczek od dopłat do wypoczynku żołnierza i jego małżonka, a informacja tut. organu zawiera następującą ocenę prawną stanowiska pytającego.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm. dalej zwana ustawą) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 12 ustawy stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Treść powyższego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia. Tym samym świadczenia pieniężne poniesione na rzecz pracownika i jego członków rodziny mają charakter przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 78 ustawy wolne od podatku są dopłaty do: wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie, w formie wczasów, kolonii, obozów i zimowisk, w tym również połączonego z nauką, pobytu na leczeniu sanatoryjnym, w placówkach leczniczo-sanatoryjnych, rehabilitacyjno-szkoleniowych i leczniczo-opiekuńczych, oraz przejazdów związanych z tym wypoczynkiem i pobytem na leczeniu - dzieci do lat 18:

a) z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra niezależnie od ich wysokości,

b) z innych źródeł - do wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym kwoty 760 zł.

Z literalnego brzmienia cyt. przepisu jednoznacznie wynika, że w całości wolne od podatku są dopłaty do wypoczynku zorganizowanego przez podmioty prowadzące działalność w tym zakresie, w formie wczasów, kolonii, obozów, zimowisk oraz dopłaty do przejazdów związanych z tym wypoczynkiem dzieci do lat 18, jeśli pochodzą z funduszu socjalnego, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz zgodnie z odrębnymi przepisami wydanymi przez właściwego ministra. Odrębnym przepisem wydanym przez właściwego ministra jest w przedstawionym w zapytaniu stanie faktycznym powołane wyżej Rozporządzenie Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 maja 2004 r. które w § 11 jednoznacznie stwierdza, że żołnierzowi zawodowemu oraz jego małżonkowi i dzieciom pozostającym na jego utrzymaniu przysługuje prawo do korzystania ze świadczeń socjalno-bytowych m.in. dofinansowania zorganizowanego wypoczynku dzieci w formie kolonii, obozów i zimowisk, w tym również połączonego z leczeniem albo pobytem na leczeniu sanatoryjnym.

W związku w powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sulęcinie podziela stanowisko płatnika w opisanym wyżej zakresie.

Odnośnie drugiego pytania dotyczącego trybu poboru zaliczki od uzyskanego przychodu przez żołnierza zawodowego w związku z dopłatą do wypoczynku zorganizowanego - Naczelnik Urzędu Skarbowego informuje, że zgodnie z art. 31 ustawy zakład pracy obowiązany jest jako płatnik obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jak wskazano powyżej, stosownie do treści art. 12 ustawy świadczenia pieniężne poniesione na rzecz pracownika i jego członków rodziny mają charakter przychodu ze stosunku pracy. Stąd też zakład pracy jako płatnik od wartości osiągniętego przychodu z tytułu uzyskanych przez żołnierza zawodowego dopłat do wypoczynku obowiązany jest, zgodnie z art. 31, odprowadzić zaliczki w trybie określonym przepisami art. 32 ust. 1 ustawy, który stanowi, że: za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, zaliczki wynoszą:

1) za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 19% dochodu uzyskanego w danym miesiącu,

2) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1-30% dochodu uzyskanego w danym miesiącu,

3) za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę drugiego przedziału skali - 40% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Art. 32 w ust. 1a, 1b, 1c i 2 stanowi natomiast, że jeżeli podatnik złoży płatnikowi oświadczenie, że za dany rok zamierza opodatkować dochody łącznie z małżonkiem bądź na zasadach określonych w art. 6 ust. 4, a za rok podatkowy przewidywane, określone w oświadczeniu:

1) dochody podatnika nie przekroczą górnej granicy pierwszego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej - zaliczki za wszystkie miesiące roku podatkowego wynoszą 19% dochodu uzyskanego w danym miesiącu i są dodatkowo pomniejszane za każdy miesiąc o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej,

2) dochody podatnika przekroczą górną granicę pierwszego lub drugiego przedziału skali, a odpowiednio małżonek lub dziecko nie uzyskują żadnych dochodów z wyjątkiem renty rodzinnej lub dochody małżonka mieszczą się w niższych przedziałach skali - zaliczki za miesiące od początku roku włącznie do miesiąca, w którym dochód podatnika przekroczył górną granicę drugiego przedziału skali, wynoszą 19%, a za miesiące następujące po tym miesiącu 30% dochodu uzyskanego w danym miesiącu. (ust. 1a)

Płatnicy, którym podatnik złożył oświadczenie wymienione w ust. 1a, pobierają zaliczki według zasad określonych w ust. 1a pkt 1 i 2 począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zostało złożone oświadczenie. (ust. 1b).

W razie faktycznej zmiany stanu upoważniającego do obniżki zaliczek lub utraty możliwości do opodatkowania dochodów zgodnie z art. 6, podatnik jest zobowiązany poinformować o tym płatnika; w tym przypadku od miesiąca następującego po miesiącu, w którym podatnik przestał spełniać warunki do obniżki zaliczek, zaliczki są pobierane według zasad określonych w ust. 1. (ust. 1c).

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b). Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego. (ust. 2)

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 1, 1a i 2 zmniejsza się o kwotę stanowiącą 1/12 kwoty zmniejszającej podatek, określonej w pierwszym przedziale obowiązującej skali podatkowej, jeżeli pracownik przed pierwszą wypłatą wynagrodzenia w roku podatkowym złoży zakładowi pracy oświadczenie według ustalonego wzoru, w którym stwierdzi, że:

1) nie otrzymuje emerytury lub renty za pośrednictwem płatnika,

2) nie osiąga dochodów z tytułu członkostwa w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną,

3) nie osiąga dochodów, od których jest obowiązany opłacać zaliczki na podstawie art. 44 ust. 3,

4) nie otrzymuje świadczeń pieniężnych od organu zatrudnienia lub od biura terenowego Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych,

5) określa ten zakład pracy jako właściwy do stosowania odliczenia, o którym wyżej mowa, w przypadku gdy równocześnie osiąga od innych zakładów pracy dochody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy lub wykonywania pracy nakładczej. (ust. 3)

Oświadczenia, o którym mowa w ust. 3, nie składa się, jeżeli stan faktyczny wynikający z oświadczenia złożonego w latach poprzednich nie uległ zmianie. (ust. 3a)

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3 zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 2 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, pobranej w tym miesiącu przez zakład pracy zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia. (ust. 3b)

Zakład pracy nie zmniejsza zaliczki w sposób określony w ust. 3, jeżeli podatnik powiadomił go o zmianach stanu faktycznego wynikającego z oświadczenia. (ust. 4)

Zakład pracy przy obliczaniu zaliczki stosuje koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 2 pkt 3, jeżeli pracownik złoży oświadczenie o spełnieniu warunku określonego w tym przepisie; przepisy ust. 3a i 4 stosuje się odpowiednio. (ust. 5)

Na podstawie cyt. przepisów stwierdzić należy, że stanowisko przedstawione przez płatnika, iż wartość osiągniętego przychodu z tytułu uzyskanych dopłat doliczyć należy do przychodu, a podatnik podatek rozliczy w zeznaniu rocznym jest niezasadne. Zgodnie bowiem z art. 31 i art. 32 ustawy płatnik obowiązany jest do pobrania zaliczek.

Za moment uzyskania przychodu należy uznać datę uzyskania świadczenia przez pracownika (w przedmiotowym stanie faktycznym datę przelania dopłaty za wypoczynek. (zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy).