I-2/443-54/04/EL - Zwolnienie z podatku VAT palet drewnianych jako opakowań wielokrotnego użytku

Pytanie podatnika

Czy palety drewniane jako opakowania wielokrotnego użytku, na które ładowane są wyroby akcyzowe zharmonizowane, sprzedawane odbiorcom i podlegające zwrotowi - w świetle obecnie obowiązujących przepisów są nadal zwolnione z podatku VAT.

Odpowiedź

Spółka zwróciła się z pismem z dnia 10 maja 2004 r. (data wpływu 13 maja 2004 r.) do Naczelnika Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze - o udzielenie informacji w zakresie stosowania prawa przedstawiając wątpliwości dotyczące opakowań zwrotnych, zwracając się o wyjaśnienie czy palety drewniane jako opakowania wielokrotnego użytku, na które ładowane są wyroby akcyzowe zharmonizowane, sprzedawane odbiorcom i podlegające zwrotowi w świetle obecnie obowiązujących przepisów są nadal zwolnione z podatku VAT. Dotychczas powyższy towar był zwolniony z podatku VAT na podstawie § 67 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. a nowe przepisy tj. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nr 57 z dnia 11 marca 2004 r. zwalniają od podatku dostawę towarów używanych.

W ocenie Spółki opakowania zwrotne wielokrotnego używania winny być zwolnione z podatku VAT.

Działając w oparciu o art. 14a § 1 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926, z późn. zm.) Naczelnik Lubuskiego Urzędu Skarbowego w Zielonej Górze wyjaśnia:

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 109, poz. 1245) z § 69 ust. 1 pkt 1 lit. b - w swej treści - stanowiącym o zwolnieniu z opodatkowania opakowań zwrotnych zostało uchylone z dniem 26 marca 2002 r. i zastąpione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - odpowiednio § 67 ust. 1 pkt 1 lit. b (Dz. U. Nr 27, poz. 268 z późn. zm. - zwane dalej rozporządzeniem) - uchylone z dniem 1 maja 2004 r. przez art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535).

Zgodnie z treścią § 67 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia sprzedaż z wyłączeniem eksportu towarów, które mogą być używane jako opakowania zwrotne, z wyjątkiem nowych opakowań sprzedawanych przez producentów i importerów była do dnia 30 kwietnia 2004 r. zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Obrót opakowaniami zwrotnymi mógł być opodatkowany podatkiem od towarów i usług, zwolniony od tego podatku lub też nie podlegać wcale działaniu ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Przyjęcie jednego z wymienionych wyżej sposobów postępowania uzależnione było od okoliczności towarzyszących temu obrotowi.

Jeżeli przedmiotem obrotu była sprzedaż przez producenta lub importera nowych opakowań zwrotnych, wówczas czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki określonej w art. 18 ust. 1 ustawy o VAT, czyli według stawki 22 %. Wynika to z faktu, iż dla tego typu sprzedaży ani ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, ani rozporządzenie wykonawcze nie przewidywały obniżenia stawki podatkowej.

Inaczej wyglądała sprawa w przypadku obrotu opakowaniami zwrotnymi przez podmiot, który nie był ani ich producentem, ani importerem. Zgodnie bowiem z treścią § 67 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług były towary, które mogły być użyte jako opakowania zwrotne, z wyjątkiem nowych opakowań sprzedawanych przez producentów i importerów.

Zwolnienie od podatku wynikające z powołanego wyżej przepisu rozporządzenia dotyczyło nie tylko towarów, które faktycznie spełniają rolę opakowań, ale również tych, które w ramach danej sprzedaży nie pełnią funkcji opakowań, ale ze względu na swoje cechy mogą być użyte w tym charakterze. Zwolnieniem była zatem objęta nie tylko sprzedaż towarów pełniących funkcję opakowań, ale również ich odsprzedaż przez podmiot zajmujący się skupowaniem opakowań a następnie ich odsprzedażą.

Wartość sprzedawanych opakowań zwrotnych stanowiła obrót w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Obrót ten podatnik podatku od towarów i usług obowiązany był wykazać w ewidencji sprzedaży oraz deklaracji VAT-7. W zależności od okoliczności, obrót ten był wykazywany jako zwolniony od podatku lub też opodatkowany stawką 22 % (producenci i importerzy).

Jeżeli sprzedaż opakowań zwrotnych dokonywana była na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą lub na rzecz żądającej faktury osoby fizycznej nie prowadzącej działalności gospodarczej, czynność sprzedaży opakowań zwrotnych powinna być udokumentowana fakturą VAT, z wyszczególnioną odpowiednią stawką podatkową - 22 % w przypadku sprzedaży przez producenta lub importera oraz zwolnieniem w przypadku pozostałych opakowań zwrotnych.

Inaczej przedstawiała się sytuacja, gdy opakowania zwrotne nie były sprzedawane, ale wydawane w zamian za kaucję. Czynność taka nie podlegała w ogóle ustawie o VAT, a wartość kaucji nie zwiększała obrotu w rozumieniu art. 15 ustawy. Zgodnie z § 44 rozporządzenia, jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględniało się w treści faktury. Obrót opakowaniami zwrotnymi wydawanymi w zamian za kaucję powinien był potwierdzany innym niż faktura dokumentem np. notą księgową lub też wyszczególniany na fakturze ale poza jej zasadniczą częścią dotyczącą sprzedaży towarów lub usług.

Inaczej przedstawia się sytuacja po 1 maja 2004 r. Zgodnie z postanowieniami § 22 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 971) jeżeli podatnik sprzedał towar w opakowaniu zwrotnym, pobierając lub określając w umowie za to opakowanie kaucję, wartości opakowania nie uwzględnia się w treści faktury dokumentującej sprzedaż. Fakturę dokumentującą kwotę należności z tytułu niezwrócenia przez odbiorcę opakowań, o których mowa w ust. 1, wystawia się nie później niż siódmego dnia po dniu, w którym umowa przewidywała zwrot opakowań. Jeżeli w umowie nie określono daty zwrotu opakowań, fakturę wystawia się nie później niż 60 dnia od dnia wydania opakowań.

W ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) oraz przepisach wykonawczych nie obniżono stawki podatku na opakowania zwrotne. Oznacza to, że ich sprzedaż jest opodatkowana według stawki 22%.

Ponadto tut. Urząd zauważa, że art. 43 ust. 1 pkt 2 przedmiotowej ustawy mówi o zwolnieniu od podatku dostawy towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Przy czym zgodnie z ust. 2 pkt 2 w/w artykułu przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2 rozumie się pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Zatem jeżeli przy nabyciu przedmiotowych palet nie przysługiwało spółce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz okres ich używania przez spółkę wyniósł co najmniej pół roku to na podstawie w/w art. 43 przedmiotowej ustawy tylko dostawa palet jako towarów używanych będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.