GP-WR-0730-007/11 - Zwiększenie w trakcie roku budżetowego ustalonych w uchwale budżetowej kwot rezerw.

Pisma urzędowe
Status:  Nieoceniane

Pismo z dnia 2 marca 2011 r. Regionalna Izba Obrachunkowa we Wrocławiu GP-WR-0730-007/11 Zwiększenie w trakcie roku budżetowego ustalonych w uchwale budżetowej kwot rezerw.

A. PODSTAWA PRAWNA UDZIELENIA WYJAŚNIEŃ

Artykuł 13 pkt 11 ustawy z dnia 7 października 1992 o regionalnych izbach obrachunkowych (Dz. U. z 2001, Nr 55, poz. 577 z późn. zm.)

B. WSKAZANIE PRZEPISÓW O FINANSACH PUBLICZNYCH BĘDĄCYCH PRZEDMIOTEM WYJAŚNIEŃ W ZAKRESIE ICH STOSOWANIA

Artykuł 72, art. 222, art. 259 oraz art. 260 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). - dalej jako: ufp.

§ 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2010 r. w sprawie szczegółowego sposobu klasyfikacji tytułów dłużnych zaliczanych do państwowego długu publicznego, w tym do długu Skarbu Państwa (Dz. U. Nr 252, poz. 1692) - dalej jako: rozporządzenie z 23 grudnia 2010 r.

C. PRZEDSTAWIENIE ZAISTNIAŁEGO STANU FAKTYCZNEGO (STANÓW FAKTYCZNYCH), ZDARZENIA PRZYSZŁEGO (ZDARZEŃ PRZYSZŁYCH I PYTANIA (PYTAŃ)

Opis stanu faktycznego (stanów faktycznych), zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych)

Jednostka nie przedstawiła stanu faktycznego.

Pytanie (pytania) przyporządkowane do stanu faktycznego (stanów faktycznych) lub zdarzenia przyszłego (zdarzeń przyszłych) przedstawionego wyżej

1.

Czy organ stanowiący j.s.t. jest uprawniony do zwiększania w trakcie roku budżetowego ustalonych w uchwale budżetowej kwot rezerw: ogólnej od 0,1% do 1% wydatków, a dla rezerw celowych, o których mowa w art. 222 ust. 2 pkt 1 i 3 ufp - do 5% wydatków?

2.

Czy organ stanowiący jest uprawniony do tworzenia rezerw celowych w trakcie roku budżetowego w przypadku, kiedy w uchwale ich nie przewidziano?

3.

W "ufp" nie podano wysokości rezerwy celowej na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2? W jaki sposób określić wysokość (limit) ww. rezerwy?

4.

Czy obecnie, w sytuacji obowiązywania przepisów ustawy o finansach publicznych (art. 72) oraz uregulowań zawartych w rozporządzeniu z dnia 23 grudnia 2010 r., w przypadku finansowania inwestycji gminnych przy wykorzystaniu wykupu wierzytelności w formie umowy forfaitingu nie zalicza się ww. zobowiązań do długu jst"? Czy zaciągnięte zobowiązania, wynikające z zawartych umów forfaitingu przed wejściem w życie ww. rozporządzenia należy w aktualnym stanie prawnym zaliczyć do kwoty długu jst.?

D. STANOWISKO WNIOSKUJĄCEGO W SPRAWIE OCENY PRAWNEJ ZAISTNIAŁEGO STANU FAKTYCZNEGO LUB ZDARZENIA PRZYSZŁEGO

Stanowisko wnioskodawcy do pytania (pytań) przedstawionego w części C.

Jednostka nie przedstawiła swojego stanowiska w przedmiotowej sprawie. Przywołała jedynie orzecznictwo NSA (wyrok z dnia 2 października 2002 r., sygn. akt I SA/Gd 1245/02) oraz WSA (wyrok z dnia 13 maja 2010 r., sygn. akt 111 SA/Wr 24/10).

E. WYJAŚNIENIA REGIONALNEJ IZBY OBRACHUNKOWEJ WE WROCŁAWIU UDZIELONE W TRYBIE ART. 13 PKT 11 USTAWY O REGIONALNYCH IZBACH OBRACHUNKOWYCH

Stanowisko Regionalnej Izby Obrachunkowej we Wrocławiu do pytania (pytań) przedstawionego w części C.

1.

Rezerwy budżetowe

Tworzenie rezerw w budżecie w zależności od ich rodzaju, albo ma na celu, w przypadku rezerwy ogólnej, stworzenie pewnej gwarancji finansowej na wypadek konieczności poniesienia wydatków, które w budżecie nie zostały w ogóle zaplanowane lub zostały zaplanowane w kwocie niewystarczającej do pełnego sfinansowania określonego zadania i tym samym uelastycznienie wykonywania zadań i gospodarki środkami publicznymi, albo zabezpieczenie środków na wydatki, których ogólne przeznaczenie jest znane, ale których szczegółowy podział na pozycje klasyfikacji budżetowej będzie mógł być dokonany dopiero w trakcie roku budżetowego, kiedy zaistnieje konieczność poniesienia wydatków, na których sfinansowanie została utworzona rezerwa celowa. Podstawę prawną do tworzenia rezerw w budżecie jst i dysponowania nimi stanowią przepisy art. 222, art. 259 oraz art. 260 ust. 3 i 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Wysokość zaplanowanych kwot rezerw w budżecie na dany rok powinna być określona w uchwale budżetowej, z wyodrębnieniem rezerwy ogólnej oraz poszczególnych rezerw celowych ze wskazaniem ich ogólnego przeznaczenia. Taki sposób ujęcia rezerw wiąże się z limitowaniem ich wysokości oraz z obowiązkiem utworzenia w budżecie rezerwy ogólnej i rezerwy celowej na zarządzanie kryzysowe.

Utworzenie rezerwy ogólnej w budżecie ma charakter obligatoryjny, natomiast jst decyduje o jej wysokości, która nie może być niższa niż 0,1% i nie wyższa niż 1%. Taki sposób określenia limitów (minimalnego i maksymalnego) kwoty rezerwy ogólnej, pozwala w wyznaczonych granicach dostosować jej wysokość do potrzeb danej jednostki. Tworzenie rezerw celowych w przeciwieństwie do rezerwy ogólnej jest fakultatywne, chyba że odrębna ustawa przewiduje utworzenia takiej rezerwy (art. 222 ust. 2 pkt 3). Nowa ufp rozszerzyła podstawy działania w tym zakresie. Rezerwy celowe można bowiem tworzyć nie tylko na wydatki, których szczegółowy podział na pozycje klasyfikacji budżetowej nie może być dokonany w okresie opracowywania budżetu (art. 222 ust. 2 pkt 1), ale także na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegających zwrotowi środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie EFTA (art. 222 ust. 2 pkt 2). W tym drugim przypadku chodzi o to, aby poprzez utworzenie rezerwy celowej ułatwić wykonywanie zadań. Rezerwą celową, której obowiązek utworzenia wynika z odrębnej ustawy jest rezerwa na zarządzanie kryzysowe. Podstawą prawną dla funkcjonowania tej rezerwy jest art. 26 ust. 4 ustawy z dnia 26 kwietnia 2007 r. o zarządzaniu kryzysowym (Dz. U. Nr 89, poz. 590 z późn. zm.), który stanowi, że w budżecie jst tworzy się rezerwę celową na realizację zadań własnych z zakresu zarządzania kryzysowego w wysokości nie mniejszej niż 0,5% wydatków budżetu danej jednostki, pomniejszonych o wydatki inwestycyjne, wydatki na wynagrodzenia i pochodne oraz wydatki na obsługę długu. A zatem, co należy podkreślić, podstawa naliczania rezerwy kryzysowej została ukształtowana w sposób szczególny, poprzez jej zrelacjonowanie tylko do części wydatków. Maksymalna kwota rezerw celowych, z wyłączeniem rezerwy na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udziałem środków unijnych, nie może przekroczyć 5% wydatków budżetu jst. Określone ustawowo limity rezerw odnosi się do planowanych wydatków budżetu w kwocie ogółem, a więc włączając w to także kwoty planowanych rezerw.

Wyjątkowy tryb tworzenia rezerwy celowej został uregulowany w art. 260 ust. 3 i 4 ustawy. Przepis ten przewiduje możliwość przeniesienia do rezerwy celowej wydatków zablokowanych przez zarząd jst oraz określa zasady dysponowania środkami takiej rezerwy. Rezerwa ta może być zatem nie tylko tworzona w trakcie roku budżetowego, ale jej kwota może być także powiększana na etapie wykonywania budżetu w sytuacji, gdy zarząd będzie podejmował kolejne decyzje o blokowaniu wydatków. Odpowiadając na pytania, czy organ stanowiący jest uprawniony do zwiększenia w trakcie roku budżetowego ustalonych w uchwale budżetowej kwot rezerw: ogólnej i celowej, w ramach obowiązujących ustawowych limitów oraz do tworzenia rezerw celowych w przypadku, kiedy w uchwale budżetowej ich nie przewidziano, należy zważyć, co następuje:

Orzecznictwo na ogół potwierdza uprawnienie organu stanowiącego do dokonywania zmian w uchwale budżetowej w trakcie roku budżetowego także w zakresie utworzonych rezerw, podkreślając, że zmiana taka nie narusza uprawnień organu wykonawczego do dysponowania rezerwami, lecz określa kwotę, jaką organ ten może dysponować (wyrok NSA z dnia 22 grudnia 1999 r. (III SA 2201/99), OwSS 2001, nr 1, poz. 24; wyrok NSA z dnia 9 października 2002 r. (III SA 1799/02), OSP 2003, nr 6, poz. 73; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2008 r. (I SA/Bk 554/08), LEX nr 506967). Rozstrzygnięcie tej kwestii wymaga jednak uwzględnienia charakteru poszczególnych rezerw i sposobu kształtowania ich wysokości. W przypadku rezerwy ogólnej, gdzie ustawowo określone limity dotyczą jej poziomu minimalnego i maksymalnego, zmiana jej wysokości w trakcie roku dokonana przez organ stanowiący nie może doprowadzić do przekroczenia 1% limitu w stosunku do planowanych wydatków budżetu w skali roku (relacja dotyczy łącznej kwoty rezerwy ogólnej).

Uprawnienie to należy również odnieść do możliwości zwiększenia w trakcie roku rezerw celowych na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udziałem środków unijnych oraz z niepodlegających zwrotowi środków z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie EFTA, bowiem tworzenie tych rezerw nie jest ograniczone żadnymi limitami i ma na celu odpowiednie przygotowanie się jst do absorpcji środków pomocowych. Z tego też względu należy dopuścić tworzenie takich rezerw w trakcie roku budżetowego. W przypadku rezerwy celowej na wydatki związane z realizacją programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, jej wysokość będzie determinowana sposobem finansowania danego programu i dlatego ustawodawca dla tej rezerwy nie ustanawia żadnych limitów. Określenie wysokości takiej rezerwy pozostaje w gestii organów jst w powiązaniu z wielkością środków własnych, jakie powinny być przeznaczone na finansowanie konkretnego programu.

Problem dopuszczalności tworzenia rezerw celowych w trakcie roku budżetowego nie dotyczy rezerwy celowej na zarządzanie kryzysowe oraz rezerwy celowej, która ewentualnie może być utworzona na podstawie art. 260 ust. 3 ufp. Rezerwa na zarządzanie kryzysowe ma bowiem charakter obligatoryjny i wobec tego musi być utworzona w budżecie uchwalonym na dany rok. Brak takiej rezerwy w budżecie stanowi istotne naruszenie prawa i jest podstawą interwencji nadzorczej regionalnej izby obrachunkowej. Natomiast źródłem rezerwy celowej, o której mowa w art. 260 ust. 3 ufp są środki pochodzące z zablokowanych przez zarząd jst wydatków budżetu, a zatem może być ona utworzona tylko w trakcie roku budżetowego. Odmienne stanowisko należy przyjąć w odniesieniu do dopuszczalności tworzenia w trakcie roku rezerw celowych na wydatki, których szczegółowy podział na pozycje klasyfikacji budżetowej nie może być dokonany w okresie opracowywania budżetu jst.

Przepis art. 222 ust. 2 pkt 1 w sposób jednoznaczny określa przesłankę utworzenia rezerwy celowej (brak możliwości szczegółowego podziału wydatków na pozycje klasyfikacji budżetowej) i etap procedury budżetowej, w którym może być ona utworzona (okres opracowywania budżetu jst). Przepis ten nie może zatem stanowić podstawy prawnej do tworzenia takich rezerw na etapie wykonywania budżetu, czyli w trakcie roku budżetowego. Rezerwy te mogą być tworzone tylko w pierwszym etapie procedury budżetowej związanym z opracowaniem projektu budżetu i jego uchwaleniem (wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2003 r. (I SA /Po 1638/03), "Wspólnota" 2004, nr 2). W związku z powyższym nie jest możliwe zwiększanie rezerw celowych w toku wykonywania budżetu, w oparciu o przepisy art. 222 ust. 2 pkt 1 ufp.

2.

Tytuły dłużne - umowa forfaitingu

Umowa forfaitingu należy do grupy umów nienazwanych wywołujących skutki ekonomiczne podobne do umowy pożyczki lub kredytu. Forfaiting może być wykorzystany jako jeden ze sposobów finansowania np. inwestycji jst, polegający na sprzedaży odroczonych wierzytelności. Forfaiting polega bowiem na nabyciu przez instytucję forfaitingową (podmiot zawodowo trudniący się świadczeniem takich usług - bank, instytucja finansowa, towarzystwo ubezpieczeniowe) oznaczonej wierzytelności pieniężnej przysługującej przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi świadczonej nabywcy (dłużnikowi - jst), w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności, pomniejszoną o prowizję instytucji forfaitingowej, a w relacji dłużnik - instytucja forfaitingowa, powiększoną o umownie ustalone oprocentowanie. Ekonomiczne znaczenie takiej umowy polega na tym, że pozwala przedsiębiorcy będącemu zbywcą wierzytelności na prowadzenie działalności gospodarczej bez zaciągania kredytu bankowego. Korzyść forfaitera - banku nabywającego wierzytelność polega zaś na nabyciu wierzytelności od przedsiębiorcy z dyskontem, a więc za cenę niższa od jej wartości nominalnej oraz uzyskaniu odsetek od dłużnika. Natomiast dłużnik forfaitingowy "obchodzi" konieczność zaciągnięcia kredytu w banku np. na sfinansowanie inwestycji, ale jego zobowiązanie wywiera skutki podobne do zobowiązań wynikających z umowy kredytu czy pożyczki ze względu na uzgodnienie odsetek od kwoty, której spłatę rozłożono w czasie.

W sprawie wliczania zobowiązań z tytułu forfaitingu do długu jst począwszy od 1 stycznia 2011 r., tj. na podstawie ustawy o finansach publicznych oraz rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2010 r. w sprawie szczegółowego sposobu klasyfikacji tytułów dłużnych zaliczanych do państwowego długu publicznego, w tym do długu Skarbu Państwa, należy wziąć pod uwagę następujące okoliczności. Teza wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2010 r., sygn. 111 SA/Wr 24/10 (LEX nr 652514), że umowa forfaitingu mieści się w dyspozycji

) ufp z 2005 r., czyli w zakresie wymagalnych zobowiązań uznanych za bezsporne przez właściwą jednostkę sektora finansów publicznych, będącą dłużnikiem, ale przepis ten nie zalicza do długu publicznego niewymagalnego wynagrodzenia należnego wykonawcy z tytułu wykonania zadania inwestycyjnego oraz z tytułu niewymagalnych odsetek od kwoty tego wynagrodzenia, do których zapłaty zobowiązana jest jst, w przypadku finansowania inwestycji przy wykorzystaniu wykupu wierzytelności w formie umowy forfaitingu, została sformułowana pod rządami ufp z 2005 r.

Począwszy od 1 stycznia 2011 r. stan prawny dotyczący m.in. struktury długu jst uległ jednak zmianom, co musi być wzięte pod uwagę przy ocenie aktualności przytoczonej tezy wyroku WSA we Wrocławiu. W zakresie uregulowań prawnych dotyczących klasyfikacji tytułów dłużnych nastąpiły istotne zmiany. Przede wszystkim uległ zmianie przepis art. 72 ust. 2 ufp, dokonanej ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726). Doprecyzowano jego treść w celu wyeliminowania wątpliwości interpretacyjnych w zakresie obowiązku klasyfikowania niektórych zobowiązań finansowych, jako tytułu dłużnego jednostki i zaliczania do długu publicznego. Zmiana ta polegała na dodaniu wprost, w delegacji ustawowej do wydania rozporządzenia przez Ministra Finansów określającego szczegółowy sposób klasyfikacji tytułów dłużnych zaliczanych do państwowego długu publicznego stwierdzenia, że szczegółowa klasyfikacja obejmuje również rodzaje zobowiązań zaliczanych do poszczególnych tytułów dłużnych. Wypełniając tę delegację Minister Finansów w § 3 pkt 2 rozporządzenia z 23 grudnia 2010 r. do kategorii kredytów i pożyczek zalicza również:

- umowy o partnerstwie publiczno-prywatnym,

- papiery wartościowe, których zbywalność jest ograniczona,

- umowy sprzedaży, których cena jest płatna w ratach,

- umowy leasingu zawarte z producentem lub finansującym, w których ryzyko i korzyści z tytułu własności są przeniesione na korzystającego z rzeczy,

- umowy nienazwane o terminie zapłaty dłuższym niż rok, które wywołują skutki ekonomiczne podobne do umowy pożyczki lub kredytu.

W świetle poczynionych uwag należy stwierdzić, że teza wspomnianego wyroku na gruncie obowiązującego od 1 stycznia 2011 r. stanu prawnego traci na aktualności, a zobowiązanie dłużnika wynikające z umowy forfaitingu należy zaliczyć do długu jst.

Przy ustalaniu kwoty długu według stanu na dany dzień, wynikającej z zawartej umowy forfaitingu, nie ma znaczenia moment (data) jej zawarcia lecz kwota zobowiązań (analogicznie jak w przypadku umowy o kredyt lub pożyczkę).

Opublikowano: www.wroclaw.rio.gov.pl