DPP7.8221.18.2017.MNX - Ustalenie możliwości zaliczenia amortyzacji wybudowanych budynków do kosztów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.), w związku z art. 223 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1948, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 18 listopada 2008 r. Nr ITPB3/423-489b/08/DK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia amortyzacji wybudowanych budynków do kosztów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi (pytanie nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 8 września 2008 r. X Sp. z o.o. z siedzibą w X (dalej: Spółka, Wnioskodawca) złożyło wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia amortyzacji wybudowanych budynków do kosztów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony zaistniały stan faktyczny.

Towarzystwo jako spółka prawa handlowego prowadzi działalność m.in w oparciu o:

* ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego,

* ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych,

* ustawę z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego.

Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych czynsze uzyskane z wynajmu lokali mieszkalnych i ponoszone koszty związane z utrzymaniem tych zasobów stanowią gospodarkę zasobami mieszkaniowymi i tym samym dochód ten jest zwolniony z opodatkowania.

Ponadto Spółka informuje, że dodatkowym źródłem przychodów Jednostki są:

* przychody z wynajmu lokali użytkowych,

* przychody ze sprzedaży lokali użytkowych,

* przychody z zarządzania budynkami na zlecenie,

* odsetki od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach lokat terminowych itp.

Jest to działalność opodatkowana na zasadach ogólnych.

Własne zasoby mieszkaniowe Spółki wybudowane zostały przy pomocy kredytów otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego. Finansowanie inwestycji kredytem bankowym stanowi około 70% kosztów przedsięwzięcia. Spółka spłaca otrzymane kredyty oraz odsetki od nich z przychodów uzyskiwanych z czynszów od najemców lokali mieszkalnych. Ponadto Jednostka dokonuje amortyzacji tych zasobów, co stanowi znaczny koszt. Z wynajmem lokali mieszkalnych nierozerwalnie związane są koszty ponoszone w związku z windykacją należności (koszt obsługi prawnej, koszty sądowe, koszty komornicze itp.) oraz przychody zasądzone prawomocnymi wyrokami sądowymi.

Ponadto Spółka wskazała, iż najemcy płacący czynsz ze znacznym opóźnieniem zobowiązani są płacić na rzecz Spółki odsetki za zwłokę.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania.

1. Czy dochody uzyskane z tytułu czynszu najmu lokali mieszkalnych w części przeznaczonej na spłatę kredytów i odsetek od tych kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy koszty amortyzacji budynków w 70% wybudowanych z kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

3. Czy koszty (wydatki na opłaty sądowe i czynności komornika) i przychody (zasądzone koszty postępowania sądowego i zwrot kosztów komorniczych) związane z windykacją należności za lokale mieszkalne należy traktować jako koszt gospodarki zasobami mieszkaniowymi?

4. Czy odsetki za zwłokę w opłatach za zaległy czynsz od lokali mieszkalnych są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych?

W ocenie Wnioskodawcy dotyczącej pytania nr 2, koszty amortyzacji budynków wybudowanych z kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego należy kwalifikować jako koszty, które pomniejszają przychody wolne od podatku dochodowego, bowiem są związane z gospodarką zasobami mieszkaniowymi przeznaczonymi na odtworzenie majątku.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 18 listopada 2008 r. interpretację indywidualną znak: ITPB3/423-489b/08/DK, zawierającą odpowiedź na pytanie nr 2, w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że budowa mieszkań na wynajem nie stanowi gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Tym samym odpisy amortyzacyjne od budynków w których się one znajdują nie stanowią kosztów uzyskania przychodów związanych z gospodarką zasobami mieszkaniowymi. Zdaniem Dyrektora Izby oznacza to, że odpisy te stanowić będą koszty uzyskania przychodów innej działalności gospodarczej, niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi, a więc będą miały wpływ na wielkość dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nie jest prawidłowa.

Zgodnie z przepisem art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.) wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Przez "zasoby mieszkaniowe", o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumie się nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Do zasobów tych należą zatem, oprócz lokali mieszkalnych, także tego rodzaju pomieszczenia, jak np. garaże, strychy, klatki schodowe, pomieszczenia administracji osiedlowej oraz osiedlowe warsztaty konserwacyjno-remontowe.

Związane z tego rodzaju budynkami mieszkalnymi, lokalami, pomieszczeniami i urządzeniami przychody oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi.

Stanowisko takie zaprezentowane zostało w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 5 marca 2008 r., Nr DD6/8213/11/KWW/07/MB7/82, zawierającej wyjaśnienia dotyczące stosowania art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z treści wyżej przytoczonego przepisu art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że źródłem dochodu zwolnionego od podatku dochodowego jest gospodarka zasobami mieszkaniowymi. Natomiast celem na jaki ma zostać przeznaczony dochód z tej działalności (aby mógł skorzystać ze zwolnienia) jest utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Z definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo PWN) wynika, że pojęcie "gospodarki" nie ogranicza się tylko do zarządzania i dysponowania, ale obejmuje także całość mechanizmów i warunków działania podmiotów gospodarczych związanych z wytwarzaniem i podziałem dóbr i usług (por. wyrok WSA w Warszawie z 22 października 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 824/08).

Uwzględniając zakres tak rozumianego pojęcia "gospodarka" oraz pojęcia "zasoby mieszkaniowe", na które składają się, zgodnie z wyżej wymienionymi wyjaśnieniami zawartymi w interpretacji ogólnej, m.in. budynki mieszkalne, uzasadnione jest stwierdzenie, że przez gospodarkę zasobami mieszkaniowymi należy rozumieć całość podejmowanych działań mających na celu prawidłowe gospodarowanie (w tym m.in. zarządzanie) substancją mieszkaniową znajdującą się w wybudowanych budynkach mieszkalnych. Przejawia się to m.in. w ponoszeniu kosztów (wydatków) mających związek z utrzymaniem istniejących zasobów mieszkaniowych w należytym stanie. Do tego rodzaju kosztów kwalifikują się m.in. odpisy amortyzacyjne od składników majątkowych wchodzących w skład zasobów mieszkaniowych. Oznacza to, że odpisy amortyzacyjne od wybudowanych (istniejących) budynków mieszkalnych, przy spełnieniu warunków przewidzianych w art. 16a-16 m ustawy

0 podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią koszty uzyskania przychodów prowadzonej przez Spółkę gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Koszty te pomniejszają zatem przychody osiągnięte z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, a tym samym mają wpływ na ustalenie dochodu z tej gospodarki. Dochód ten w przypadku przeznaczenia przez Spółkę na cele związane z utrzymaniem istniejących zasobów mieszkaniowych (np. wybudowanych budynków mieszkalnych) wolny jest od podatku dochodowego (art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Opodatkowaniu podlegałby natomiast dochód uzyskany z gospodarki zasobami mieszkaniowymi w sytuacji, gdyby został przeznaczony przez Spółkę na budowę nowych mieszkań, a więc nie byłby związany z utrzymaniem istniejących zasobów mieszkaniowych.

Właściwy jest więc pogląd Spółki, że koszty amortyzacji budynków wybudowanych z kredytów otrzymanych ze środków Krajowego Funduszu Mieszkalnictwa należy kwalifikować jako koszty, które pomniejszają przychody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Mają one zatem wpływ na wielkość dochodu uzyskanego z tej gospodarki.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718, z późn. zm.).Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.