DP/PD/423-012/2/06/AK - Możliwość zaliczenia nieumorzonej wartości zlikwidowanego budynku biurowego do kosztów uzyskania przychodu.

Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku działając na podstawie art. 14a § 1 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), w sprawie koszty uzyskania przychodów - nie umorzona wartość zlikwidowanego budynku biurowego a koszt wytworzenia nowego środka trwałego

stanowisko przedstawione w tym wniosku nie jest prawidłowe w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na własnej nieruchomości położonej w granicach portu morskiego. Działalność ta polega m.in. na przeładunku, magazynowaniu i przechowywaniu towarów. W ramach rozwoju swojej działalności Spółka podjęła decyzję o rozszerzeniu usług przeładunkowych również na przeładunki kontenerowe. W celu realizacji tej inwestycji konieczne było odpowiednie przystosowanie nieruchomości, na której prowadzona jest działalność gospodarcza Spółki.

Realizacja inwestycji wiązała się m.in. z likwidacją (wyburzeniem) budynku biurowego oraz innych nieruchomości. Tylko jeden spośród zlikwidowanych środków trwałych (budynek biurowy), na moment realizacji inwestycji nie został jeszcze całkowicie umorzony dla celów podatkowych. Po likwidacji wspomnianych nieruchomości cały teren (tj. place i nabrzeże), poddany został gruntownej przebudowie i adaptacji na potrzeby obsługi przeładunków towarów w formie kontenerowej.

W ramach zadania inwestycyjnego Spółka zamierza ująć następujące rodzaje kosztów: nie w pełni umorzoną wartość placów poddanych ulepszeniu w ramach inwestycji a także koszty projektów, koszty prac budowlanych, koszty nadzorów autorskich i wykonawczych, koszty pozwolenia na budowę wydane przez odpowiednie jednostki administracji, różnice kursowe od zaciągniętego kredytu bankowego w walucie obcej itp.

Podatnik zwraca się z zapytaniem, czy Spółka ma prawo zaliczenia nieumorzonej wartości zlikwidowanego budynku biurowego (wartości netto) do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Podatnika nieumorzona wartość zlikwidowanego budynku biurowego może być na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku stwierdza, co następuje:

Kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 15 ust. 1 tej ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Według art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. stanowi, iż do kosztów nie zalicza się strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak stanowi art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych. Przy czym stosownie do treści art. 16g ust. 1 pkt 2 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia.

Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. za koszt wytworzenia uważa się - wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W myśl natomiast art. 16g ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. cenę nabycia, o której mowa w ust. 3, oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Z kolei jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, to - na podstawie art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. - wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W sytuacji, gdy w wyniku prowadzonych prac budowlanych powstanie odrębny środek trwały na jego wartość początkową, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, złożą się wydatki poniesione na wytworzenie, zdefiniowane w art. 16g ust. 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Użycie przez ustawodawcę w art. 16g ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. zwrotu, iż do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się "inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych" oznacza, iż katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty.

Tak więc do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. W sytuacji, gdy istnieje funkcjonalny, przyczynowo-skutkowy związek między likwidacją starego środka trwałego a wytworzeniem innego, to nieumorzona wartość likwidowanego obiektu wraz z kosztami tej likwidacji powinna być zaliczana do kosztów wytworzenia nowobudowanego środka trwałego.

Jak wynika z przedstawionego przez Podatnika stanu faktycznego, cyt. "likwidacja budynku była jednym z podstawowych warunków umożliwiających realizację inwestycji". Zatem skoro wyburzenie starego budynku biurowego było technicznie niezbędne do rozpoczęcia inwestycji w postaci budowy nowego placu składowego, to uznać należy, iż nieumorzona wartość likwidowanego budynku wraz z kosztami przeprowadzenia likwidacji, stanowi koszt inwestycyjny, który na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli środek trwały jest likwidowany w ramach budowy nowego obiektu, wartość nieumorzona zwiększa wartość początkową budowanego obiektu i będzie kosztem poprzez odpisy amortyzacyjne.

Reasumując nieprawidłowe jest stanowisko Podatnika, iż nieumorzona wartość zlikwidowanego budynku biurowego może być na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zaliczona przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.