DP-423-3-2/05 - Moment powstania przychodu przy usługach niefakturowanych.

"(...) Odbiór zgromadzonych nieczystości, a więc de facto wykonanie usługi, następowało jednokrotnie w każdym miesiącu (między 10 a 20 dniem miesiąca).

Zapłata należności za usługi świadczone przez spółkę w każdym miesiącu pierwszego półrocza 2004 r. została dokonana w marcu 2004 r., natomiast zapłata należności za usługi świadczone przez spółkę w każdym miesiącu drugiego półrocza 2004 r. została dokonana we wrześniu 2004 r.

Przychodami, co do zasady wyrażonej w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są m.in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. W ust. 3 tego artykułu ustawodawca wskazał, że za przychody związane między innymi z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (...).

Z kolei, zgodnie z ust. 3a tego artykułu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c i 3d, dzień wystawienia faktury (rachunku), nie później niż ostatni dzień miesiąca, w którym:

1) wydano rzecz, zbyto prawo majątkowe, lub

2) wykonano usługę, w tym częściowo wykonano usługę (...),

3) otrzymano zapłatę za wykonanie świadczenia - w pozostałych przypadkach. Jednocześnie w ust. 4 art. 12 tej ustawy ustawodawca wprowadził zamknięty katalog należności, których do przychodów się nie zalicza; w szczególności, z pkt 1 tego przepisu wynika, że do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych.

Jak wynika z ogólnej zasady, wprowadzonej wskazanym powyżej, przepisem art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym, moment powstania przychodu uzależniony jest od dnia wystawienia faktury (rachunku). W przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym, w przypadku gdy nie są wystawiane faktury (rachunki) za datę powstania przychodu należnego na podstawie zawartych umów, zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 3a pkt 2 tej ustawy, uważa się ostatni dzień miesiąca w którym wykonano usługę.

Skoro zatem spółka wykonywała usługi w miesiącach, w których zapłaty za te usługi jeszcze nie otrzymała (styczeń, luty, marzec - w przypadku wykonania usługi przed 15 dniem tego miesiąca, oraz lipiec, sierpień i wrzesień - w przypadku wykonania usługi przed 15 dniem tego miesiąca), to przychód jako należny, choć faktycznie jeszcze nieotrzymany powstawał w ostatnim dniu miesiąca, w którym te usługi zostały wykonane.

Podobnie w przypadku, gdy spółka wykonywała usługi w miesiącach, za które już otrzymała zapłatę, przychód za te miesiące mogła uwzględnić najpóźniej i jednocześnie - najwcześniej w ostatnim dniu miesiąca, w którym wykonała usługę, przychodu natomiast za miesiące następujące po miesiącu przyjęcia należności (kwiecień, maj, czerwiec a także październik, listopad i grudzień) nie mogła uznać jako przychód w miesiącu wpłaty - ze względu na ograniczenie wynikające z pkt 1 ust. 4 art. 12.

Podkreślenia wymaga, że podmiot zobowiązany do zgodnego z prawem ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, zobowiązany do wprowadzenia i do stosowania właściwych zasad wynikających z przepisów podatkowych i przepisów dotyczących rachunkowości, nie może uchybiać tym przepisom i zasadom, przyjmując za usprawiedliwienie dla tych nieprawidłowości np. zbyt dużą ilość kontrahentów, wielkość kwot należności za swoje usługi czy też dynamikę w zakresie ilości kontrahentów."