DOP3.8222.78.2023.HTCE - Zastosowanie ulgi rehabilitacyjnej

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szanowna Pani,

w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 19 maja 2022 r. Nr 0115-KDIT2.4011.790.2021.3.ES, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmieniam z urzędu^[1) wymienioną interpretację stwierdzając, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z 15 listopada 2021 r. (data wpływu 16 listopada 2021 r.), uzupełnionym pismem z 31 stycznia 2022 r. (data wpływu 1 lutego 2022 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 listopada 2021 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi rehabilitacyjnej.

Treść wniosku, uzupełnionego pismem z 31 stycznia 2022 r. (data wpływu 1 lutego 2022 r.), jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani na emeryturze, rozlicza się z PIT-37 i PIT-O, ponieważ ma Pani umiarkowany stopień niepełnosprawności odlicza Pani od dochodu leki i ulgę na samochód.

Jest Pani opiekunem faktycznym dla przewlekle chorej wnuczki A.B. ur. (...) 1990 r., która ma zaburzenia (...) oraz choroby współistniejące - (...) spowodowane (...).

Od 13 sierpnia 1998 r. do ukończenia osiemnastego roku życia wnuczki była Pani opiekunem prawnym wyrokiem sądu, rodziną zastępczą. Wnuczka zamieszkuje z Panią, jest przewlekle chora, na rencie socjalnej z całkowitą niezdolnością do samodzielnej egzystencji, o znacznym stopniu niepełnosprawności. Wymaga całodobowej opieki osoby drugiej. Stopień niepełnosprawności i rentę socjalną ma na stałe.

Opiekuje się Pani wnuczką sama, ponieważ mąż się wyprowadził, zabrał samochód wspólnie zakupiony na raty. Ma Pani z mężem rozdzielność majątkową od 28 lipca 2020 r. Była Pani zmuszona kupić samochód, ponieważ jest on niezbędny do przewożenia chorej wnuczki, ponieważ transport komunikacją miejską pogarszał stan zdrowia wnuczki.

Opiekuje się Pani wnuczką, pomaga jej w życiu codziennym, w załatwianiu spraw urzędowych, prowadzi Pani gospodarstwo domowe, pomaga w codziennej pielęgnacji, podaje leki, jeździ z wnuczką do lekarza w miejscu zamieszkania, a także 45 km poza miejsce zamieszkania do lekarzy specjalizacji medycznej, psychologa, psychiatry, endokrynologa. Wnuczka ze względu na stan zdrowia, (...) nie potrafi być samodzielna, cierpliwa. Pani jako opiekun faktyczny daje sobie radę z wnuczką. Uważa Pani, że raz już otrzymała wyrok sądu, który powinien być wiążący, jeżeli przez cały okres opieki prawnej zgłaszała Pani raz na pół roku kuratorom sądowym, że wnuczka jest chora.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że orzeczenie o niepełnosprawności wnuczki, stopień znaczny, wydano 1 lutego 2014 r. na stałe. Wnuczka wymaga stałej opieki i pomocy innej osoby ze znaczną możliwością samodzielnej egzystencji (wyrok prawomocny 14 stycznia 2015 r.). Orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wnuczki istnieje od 1999 r.

Wydatki związane z używaniem samochodu osobowego nie zostały Pani zwrócone w jakiejkolwiek formie, ani odliczone od podatku na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku.

Współwłaścicielem i właścicielem używanego samochodu jest Pani od 2012 r. Jest to samochód osobowy, z którego korzysta Pani z wnuczką.

Wydatki związane z użyciem samochodu osobowego to zakup paliwa, wymiana oleju, wymiana części, ubezpieczenie samochodu, przegląd techniczny, naprawa, zakup opon i wymiana. Powyższe wydatki na jedną osobę nie przekraczają 2.280 zł rocznie.

Pani wniosek dotyczy możliwości skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej za lata 2017-2021.

Pani niepełnosprawna wnuczka w tych latach osiągnęła dochód - rentę socjalną z całkowitą niezdolnością do pracy. A w 2021 r. zostały spłacone alimenty za 2020/21. Miesięczna kwota to 350 zł.

Pytanie

Czy może Pani skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej dla wnuczki?

Pani stanowisko w sprawie

Jest Pani opiekunem faktycznym wnuczki i uważa Pani, że mogłaby skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej dla wnuczki, ponieważ samochód osobowy jest konieczny do użytku codziennego oraz przemieszczania się do odległej miejscowości do lekarzy specjalistów. Wnuczka ma zaburzenia (...) (nie ma możliwości skorzystania z przejazdu innym środkiem lokomocji).

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 19 maja 2022 r. Nr 0115-KDIT2.4011.790.2021.3.ES uznał Pani stanowisko we wniosku za prawidłowe.

UZASADNIENIE zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy stwierdzam, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych^[2].

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT:

podstawę obliczenia podatku stanowi dochód po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu zawiera art. 26 ust. 7a ustawy PIT, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w art. 26 ust. 7b-7g oraz ust. 13a ustawy PIT.

Do wydatków podlegających odliczeniu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, których katalog określa ust. 7a w art. 26 ustawy PIT, ustawodawca zaliczył m.in. wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną albo dziecko niepełnosprawne, które nie ukończyło 16. roku życia - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2280 zł (pkt 14).

Ponadto, stosownie do art. 26 ust. 7b ustawy PIT:

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Wysokość tych wydatków ustala się z kolei na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie (art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy PIT).

Przy czym w myśl art. 26 ust. 7c ustawy PIT:

w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

Na podstawie art. 26 ust. 7d ustawy PIT:

Warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

W świetle art. 26 ust. 7e ustawy PIT - w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2019 r.[3]:

przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe, jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają dwunastokrotności kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (Dz. U. z 2018 r. poz. 1340), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego. Do dochodów, o których mowa w zdani pierwszym, nie zalicza się alimentów na rzecz dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4, oraz zasiłku pielęgnacyjnego.

Zgodnie zaś z treścią art. 26 ust. 7e ustawy PIT - w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2019 do końca 2021 r.:

przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe, jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają dwunastokrotności kwoty renty socjalnej określonej w ustawie z dnia 27 czerwca 2003 r. o rencie socjalnej (...), w wysokości obowiązującej w grudniu roku podatkowego. Do dochodów, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie zalicza się alimentów na rzecz dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4, świadczenia uzupełniającego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 100a, oraz zasiłku pielęgnacyjnego.

Stosownie do art. 26 ust. 7f ustawy PIT - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.:

Ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1) I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

2) II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

Z kolei zgodnie z art. 26 ust. 13a ustawy PIT - w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.:

wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Stosownie do art. 26 ust. 13a ustawy PIT- w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.:

wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że jest Pani opiekunem faktycznym dla przewlekle chorej pełnoletniej wnuczki. Od 13 sierpnia 1998 r. do ukończenia osiemnastego roku życia wnuczki była Pani opiekunem prawnym wyrokiem sądu, rodziną zastępczą. Wnuczka wymaga stałej opieki i pomocy innej osoby ze znaczną możliwością samodzielnej egzystencji (wyrok prawomocny 14 stycznia 2015 r.). Wnuczka zamieszkuje z Panią, jest przewlekle chora, na rencie socjalnej z całkowitą niezdolnością do samodzielnej egzystencji, o znacznym stopniu niepełnosprawności. Wymaga całodobowej opieki osoby drugiej. Z powyższego wynika zatem, że od sierpnia 1998 r. do uzyskania przez wnuczkę pełnoletności opiekowała się Pani wnuczką na zasadzie rodziny zastępczej. Ponieważ wnuczka jest niezdolna do samodzielnej egzystencji, opiekuje się nią Pani nadal, jako opiekun faktyczny. Była Pani zmuszona kupić samochód, ponieważ jest on niezbędny do przewożenia chorej wnuczki, gdyż transport komunikacją miejską pogarszał stan zdrowia wnuczki. Jeździ Pani z wnuczką do lekarza w miejscu zamieszkania, a także 45 km poza miejsce zamieszkania do lekarzy specjalizacji medycznej, psychologa, psychiatry, endokrynologa. Stopień niepełnosprawności i rentę socjalną wnuczka ma na stałe. Wydatki związane z używaniem samochodu osobowego nie zostały Pani zwrócone w jakiejkolwiek formie, ani odliczone od podatku na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku.

W świetle powyższego, powołane przepisy ustawy PIT nie przewidują możliwości zastosowania przepisów o uldze rehabilitacyjnej przez podatnika, na którego utrzymaniu pozostaje niepełnosprawna wnuczka lub wnuk.

Zatem w przedstawionym stanie faktycznym nie może Pani odliczyć wydatków na cele rehabilitacyjne związane z niepełnosprawnością wnuczki.

W związku z tym, Pani stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W konsekwencji dokonuję z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej z 19 maja 2022 r. Nr 0115-KDIT2.4011.790.2021.3.ES wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdzam jej nieprawidłowość.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Pani we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE o funkcji ochronnej

* Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:

może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

* Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

* Ponosi Pani ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie stanu faktycznego, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

* Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego przez Panią we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:

zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.

Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną) interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.

* Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę, oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku zastosowania się Pani do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji, miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

* Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może Pani nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Pani zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).

* Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Pani do interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez Panią wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z urzędu interpretacji prawa podatkowego.

* Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

POUCZENIE o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[5]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

* w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00–916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi)

lub * w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

^[1] Art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), dalej "Ordynacja podatkowa".

^[2) Dz. U. z 2022 r. poz. 2647, z późn. zm., dalej: "ustawa PIT".

^[3] Przepis w brzmieniu zacytowanym powyżej i mającym zastosowanie do dochodów uzyskanych od 1 stycznia 2017 r. został wprowadzony przez art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 1076).

^[4) Dz. U. poz. 2193.

^[5] Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.