DLU.704.555.2023.MR - Objaśnienia prawne Ministra Zdrowia wydane na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, na podstawie art. 33 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców

Objaśnienia prawne Ministra Zdrowia wydane na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, na podstawie art. 33 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 z późn. zm.), dotyczące:

* stosowania przepisów art. 81 ust. 2, 2b, 2c i 2d ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 z późn. zm.)

* w zakresie rocznego rozliczenia składki zdrowotnej ubezpieczonych, którzy prowadzili pozarolniczą działalność gospodarczą co najmniej od stycznia 2022 r. i zakończyli lub zawiesili ją przed styczniem 2023 r.

Podstawa prawna:

Zgodnie z art. 33 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 z późn. zm.; dalej jako "Prawo przedsiębiorców") właściwi ministrowie oraz organy, które na podstawie odrębnych przepisów są upoważnione do opracowywania i przedkładania Radzie Ministrów projektów aktów prawnych, dążą do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa z zakresu działalności gospodarczej, w szczególności wydając, w zakresie swojej właściwości, z urzędu lub na wniosek Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców wyjaśnienia przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie lub zakończenie działalności gospodarczej, dotyczące praktycznego ich stosowania (objaśnienia prawne), przy uwzględnieniu w szczególności orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W następstwie wystąpienia Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców z dnia 25 maja 2023 r., znak: WPL.142.2023.JJ, Minister Zdrowia, na postawie powyższego przepisu Prawa przedsiębiorców, wydał objaśnienia prawne dotyczące poniżej przedstawionego zagadnienia.

Zagadnienie budzące wątpliwości Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców oraz osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą:

We wniosku z dnia 25 maja 2023 r., znak: WPL.142.2023.JJ, Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców przestawił przykładowe sygnalizacje osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą (dalej jako "przedsiębiorcy") prezentujące wątpliwości co do stosowania przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2561 z późn. zm.; dalej jako "ustawa o świadczeniach opieki zdrowotnej") w zakresie rocznego rozliczenia składki zdrowotnej przez przedsiębiorców - rozliczających podatek dochody od osób fizycznych na zasadach ogólnych, tj. w oparciu o skalę podatkową lub w formie podatku liniowego - którzy przed styczniem 2023 r. zawiesili lub zakończyli prowadzenie działalności gospodarczej.

Do Biura Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców wpłynęły liczne pisma przedsiębiorców (lub ich przedstawicieli), którzy prowadzili działalność gospodarczą przynajmniej od stycznia 2022 r., a zawiesili lub zakończyli ją przed styczniem 2023 r., a którzy za rok 2022 opłacali podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 27, art. 30c lub art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.; dalej jako "ustawa o PIT"). Jakkolwiek osoby te, co do zasady, przy rozliczeniu rocznym składki na ubezpieczenie zdrowotne powinny, zgodnie z art. 81 ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, dokonać tego rozliczenia za rok składkowy 2022, czyli okres od lutego 2022 r. do stycznia 2023 r. włącznie, to w wypadku gdy roczna podstawa wymiaru składki nie osiągnęła wartości minimalnej, określonej w art. 81 ust. 2b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, to osoby te są zobowiązane zapłacić składkę w wysokości określonej jako iloczyn liczby miesięcy podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu w roku kalendarzowym 2022 i minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego 2022 (1 lutego 2022 r. - 31 stycznia 2023 r.). Innymi słowy w wypadku konieczności opłacenia rocznej składki na ubezpieczanie zdrowotne za rok 2022 w wysokości minimalnej, przy obliczeniu wysokości tej składki uwzględnia się okres od stycznia, a nie od lutego 2022 r.

Jednocześnie przedsiębiorcy wskazują, że "opłacona już przez nich składka za styczeń 2022 r. nie jest w takiej sytuacji uwzględniana przy rozliczeniu rocznej składki na ubezpieczenie zdrowotne i że ze jest oczekiwane dodatkowe opłacenie przez nich składki od podstawy wynoszącej wynagrodzenie minimalne również za tenże styczeń". W praktyce więc oznacza to konieczność dwukrotnego, a właściwie ponad dwukrotnego zapłacenia składki za styczeń 2022 r., bowiem w wypadku osób innych niż opłacające podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 30c ustawy o PIT, składka zapłacona za styczeń 2022 r. w oparciu o przepis przejściowy art. 79 ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 z późn. zm.; dalej jako "ustawa zmieniająca") wynosiła 419,92 zł i była wyższa niż składka minimalna, wynosząca od lutego 2022 r. 270,90 zł.

W oparciu o analizę powyższych sygnalizacji Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców zadał w wyżej wskazanym wniosku następujące pytanie:

Czy osoby, które opłacały składki na ubezpieczenie zdrowotne za kolejne miesiące roku 2022 na zasadach określonych w art. 81 ust. 2c w związku z ust. 2d ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, a których roczna podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za rok 2022, ustalona zgodnie z art. 81 ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej, jest niższa niż kwota, o której mowa w ust. 2b tego artykułu, to czy przy ustalaniu rocznej podstawy wymiaru składki, w oparciu o tenże ust. 2b, jako iloczynu liczby miesięcy podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu w roku kalendarzowym 2022 i minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego 2022, we wspomnianej wyżej liczbie miesięcy uwzględnia się styczeń roku 2022, jednocześnie nie uwzględniając przy rozliczeniu rocznej podstawy składki na ubezpieczenie zdrowotne składki miesięcznej opłaconej za styczeń 2022 r. na zasadach określonych w art. 79 ustawy zmieniającej?

Relewantne przepisy prawne:

Przepis art. 82 ust. 2 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej:

Roczną podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne osób prowadzących działalność pozarolniczą, o których mowa w art. 8 ust. 6 pkt 1, 3, 4 i 5 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz w art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, opłacających podatek dochodowy na zasadach określonych w art. 27, art. 30c lub art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi dochód z działalności gospodarczej ustalony za rok kalendarzowy jako różnica między osiągniętymi przychodami, w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyłączeniem przychodów niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym innych niż określone w art. 21 ust. 1 pkt 63a, 63b, 152-154 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a poniesionymi kosztami uzyskania tych przychodów, w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 24 ust. 1-2b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, pomniejszony o kwotę opłaconych w tym roku składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Podstawa wymiaru składki w nowej wysokości obowiązuje od 1 lutego danego roku do 31 stycznia roku następnego, zwanego dalej "rokiem składkowym".

Przepis art. 82 ust. 2b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej:

W przypadku gdy podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne, ustalona zgodnie z ust. 2, jest niższa od kwoty stanowiącej iloczyn liczby miesięcy podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu w roku kalendarzowym, za który ustalany był dochód, o którym mowa w ust. 2, i minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego, podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za ten rok składkowy stanowi ta kwota.

Przepis art. 82 ust. 2c ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej:

Za każdy miesiąc podlegania ubezpieczeniu osoba, o której mowa w ust. 2, wpłaca składkę na ubezpieczenie zdrowotne od miesięcznej podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowiącej dochód z działalności gospodarczej uzyskany w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka, ustalony w następujący sposób:

Przepis art. 82 ust. 2d ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej:

W przypadku gdy podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne w danym miesiącu, ustalona zgodnie z ust. 2c, jest niższa od kwoty minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego, podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne za ten miesiąc stanowi ta kwota.

Prawidłowe rozumienie relewantnych przepisów prawnych:

Zgodnie z przepisami ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej przedsiębiorcy opodatkowujący swoje dochody z działalności gospodarczej na zasadach ogólnych (skala lub podatek liniowy) ustalają roczną podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne na podstawie dochodu za rok kalendarzowy, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalona podstawa wymiaru nie może być niższa ustalona przepisami podstawa minimalna. Roczna podstawa wymiaru obowiązuje za okres roku składkowego, który trwa od 1 lutego danego roku do 31 stycznia roku następnego (zob. art. 81 ust. 2 i 2b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej). Takie zdefiniowanie roku składkowego wynika z przyjętej konstrukcji miesięcznej podstawy wymiaru składki, którą stanowi dochód z miesiąca poprzedzającego miesiąc, za który opłacana jest składka (zob. art. 81 ust. 2c ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej).

Minimalna roczna podstawa wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne dla przedsiębiorców opodatkowanych na zasadach ogólnych jest ustalana jako iloczyn liczby miesięcy podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu w roku kalendarzowym, za który ustalany był dochód i kwoty minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego (zob. art. 81 ust. 2b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej).

W ramach rozliczenia rocznego porównywana jest suma należnych składek wykazanych w dokumentach rozliczeniowych złożonych za okres roku składkowego ze składką roczną ustaloną od rocznej podstawy jej wymiaru (zob. art. 81 ust. 2i-2j ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej), która ustalana jest w oparciu o dochód uzyskany w skali roku kalendarzowego.

W przypadku rozliczenia rocznego za 2022 r. składka zdrowotna należna za styczeń 2022 r. nie jest uwzględniana w rozliczeniu rocznym, ponieważ - w świetle powyżej objaśnionych przepisów ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej - nie przynależy do roku składkowego,

który rozpoczął się 1 lutego 2022 r., a dodatkowo została rozliczona na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2021 r.

Także w przypadku zawieszenia lub zakończenia działalności gospodarczej w roku 2022 zastosowanie znajdą powyższe przepisy prawa, a więc składki zdrowotnej za styczeń 2022 r. nie należy uwzględniać w rozliczeniu rocznym.

Przykład:

Przedsiębiorca prowadził działalność gospodarczą do 30 lipca 2022 r. Od 1 sierpnia 2022 r. zawiesił jej prowadzenie. W ramach rozliczenia rocznego za rok 2022 uwzględnia jedynie składki należne za okres od lutego do lipca (6 miesięcy). Przedsiębiorca za wszystkie miesiące począwszy od lutego 2022 do lipca 2022 r. opłacał składkę od minimalnego wynagrodzenia w wysokości 270,90 zł, a jego roczny dochód z działalności nie przekroczył kwoty 21 070 zł (7 x 3010 zł). W rozliczeniu rocznym została ustalona dla niego konieczność dopłaty składki w wysokości 270,90 zł, gdyż minimalna roczna podstawa jest ustalana za okres 7 miesięcy, a nie 6.

Należy podkreślić, że powyższe rozliczenie odpowiada podstawowemu mechanizmowi rozliczna składki zdrowotnej, wprowadzonemu celowo przez prawodawcę w ramach reformy "Polski Ład". W obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanie prawnym składka zdrowotna osoby prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą i opodatkowującej swój dochód z tej działalność na skali podatkowej lub w formie podatku liniowego podlega rozliczeniu miesięcznemu i rocznemu. Za każdy miesiąc podlegania ubezpieczeniu przedsiębiorca wpłaca składkę na ubezpieczenie zdrowotne od miesięcznej podstawy wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne stanowiącej dochód z działalności gospodarczej uzyskany w miesiącu poprzedzającym miesiąc, za który opłacana jest składka (zob. art. 81 ust. 2c ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej). W rozliczeniu rocznym podstawę wymiaru stanowi dochód uzyskany w roku kalendarzowym, który zestawia się z sumą składkę zapłaconych od lutego danego roku do stycznia roku następnego - jest to rok składkowy, który został tak celowo zdefiniowany przez prawodawcę, aby uwzględniać, że miesięczna składka zdrowotna jest ustalana z miesięcznym przesunięciem (tzn. od dochodu z miesiąca poprzedniego). Prawodawca zdecydował się na takie przesunięcie, aby umożliwić ubezpieczonym dokładne ustalanie podstawy wymiaru składki miesięcznej, w sposób wolny od presji czasowej: składka za dany miesiąc jest ustalana od dochodu z zeszłego miesiąca i opłacana do 20 dnia miesiąca następnego (zob. art. 47 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - Dz. U. z 2022 r. poz. 1009 z późn. zm.).

Obowiązujący mechanizm daje więc ubezpieczonym komfort czasowy w zakresie obliczenia wysokości miesięcznej składki zdrowotnej. Udogodnienie to musiała znaleźć swoje odzwierciedlenia w mechanizmie rocznego rozliczenia składki zdrowotnej, stąd instytucja roku składkowego, który trwa od 1 lutego danego roku do 31 stycznia roku następnego.

W przypadku zawieszenia lub zakończenia działalność gospodarczej nie powstaje żadna dodatkowa składka zdrowotna za styczeń 2022 r., a jedynie pełnemu rozliczeniu podlega dochód uzyskany przez przedsiębiorcę w skali roku kalendarzowego (do czasu zawieszenia lub zamknięcia działalności), co odpowiada założeniom prawodawcy, aby urealniona składka zdrowotna przedsiębiorców, stosujących w PIT skalę podatkową lub formę liniową, była ustalana od rzeczywistych dochodów, a nie od obowiązującej w poprzednim stanie prawnym podstawy zryczałtowanej. Konieczność dopłaty w rozliczeniu rocznym składki zdrowotnej nie powstanie w następstwie braku uwzględniania składki za styczeń 2022 r. - takowa w ogóle nie jest objęta rokiem składkowym, który rozpoczął się 1 lutego 2022 r. i zakończył 31 stycznia 2023 r., w przeciwieństwie do dochodu uzyskanego w styczniu 2022 r., który został oskładkowany w formie składki za luty 2022 r. - ale z faktu, że zawieszając (lub zamykając) działalność gospodarczą przedsiębiorca nie oskładkował dochodu uzyskanego w ostatnim miesiącu prowadzenia działalności gospodarczej.

Wracając do powyższego przykładu: dochód uzyskany w lipcu 2022 r. stanowiłby podstawę wymiaru składki zdrowotnej za sierpień 2022 r., ale w związku z zawieszeniem działalności gospodarczej wygasł tytuł ubezpieczeniowy, a zatem składka za sierpień (liczona od dochodu uzyskanego w lipcu 2022 r.) nie była już należna i nie została zapłacona. Gdyby przedsiębiorca nadal prowadził działalność gospodarcza, to w sytuacji, gdy dochód za lipiec 2022 r. był niższy od kwoty minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w pierwszym dniu roku składkowego, zapłaciłby składkę za sierpień 2022 r. obliczoną od podstawy odpowiadającej tej kwocie.

Zgodnie z zamiarem prawodawcy roczne rozliczenie składki zdrowotne zostało wprowadzone do obowiązującego prawa m.in. dla takich sytuacji jak powyższej wskazana, aby przy uwzględnieniu miesięcznego przesunięcia w obliczaniu składki miesięcznej, służącego komfortowi przedsiębiorcy (i obsługującym go osób prowadzących księgowość), całość dochodu uzyskanego w okresie prowadzenia działalności gospodarczej, lub co najmniej wchodzący w jego miejsce iloczyn miesięcy prowadzenia działalności gospodarczej i kwoty minimalnego wynagrodzenia, był uwzględniony przy obliczeniu wysokości należnej składki zdrowotnej. Twierdzenie, że konieczność dopłaty w rozliczeniu rocznym wynika z nieuwzględniania składki za styczeń, opiera się na nieprawidłowym odczytaniu obowiązujących przepisów prawa oraz założeń, którymi kierował się prawodawca wprowadzając reformę w ubezpieczeniu zdrowotnym przedsiębiorców.

Wyżej przedstawione mechanizmy miesięcznego i rocznego rozliczenia składki zdrowotnej stanowią logiczną całość, a twierdzenie, że w przypadku przedsiębiorców zawieszających lub kończących działalność gospodarczą powstaje obowiązek opłacenia "dodatkowej" składki zdrowotnej jest nieprawidłowe i nie znajduje podstaw prawnych. W przypadku takiego przedsiębiorcy nie powstaje "dodatkowa" składka zdrowotna, ale zgodnie z zasadą równości wobec prawa (art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), tak jak u pozostałych przedsiębiorców, oskładkowaniu polega całość dochodu w rozumieniu ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej uzyskanego w okresie prowadzenia działalności gospodarczej w danym roku kalendarzowym lub odpowiadająca temu dochodowi podstawa minimalna, określona w art. 81 ust. 2b ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej.