DI/100000/451/729/2013 - Możliwość uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości ubezpieczenia zdrowotnego współfinansowanego przez pracownika spółki.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku z dnia 8 maja 2013 r. złożonym w dniu 21 maja 2013 r. przez przedsiębiorcę (...) w sprawie uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości ubezpieczenia zdrowotnego współfinansowanego przez pracownika spółki.

W dniu 21 maja 2013 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.).

Wnioskodawca w treści złożonego wniosku wskazał, iż zamierza wprowadzić do obowiązującego w spółce regulaminu wynagradzania zapis, zgodnie z którym pracownicy będą uprawnieni do zakupu ubezpieczenia zdrowotnego "Pracownik jest uprawniony do zakupu ubezpieczenia zdrowotnego w wysokości zł, która jest kwotą niższą niż cena ubezpieczenia zdrowotnego, pokrywanego przez pracodawcę. Pracodawca jest zobowiązany do sfinansowania pozostałej kwoty, która stanowi różnicę pomiędzy ceną nabycia ubezpieczenia zdrowotnego a kwotą uiszczoną przez pracownika. Pracownik natomiast jest obowiązany do uiszczenia należności wynikającej z przyznanego mu ubezpieczenia poprzez potrącenie odpowiedniej kwoty z wynagrodzenia".

Z regulaminu wynagradzania będzie zatem wynikać, że z tytułu powyższego świadczenia spółki na rzecz pracownika, pracownik będzie ponosił odpłatność w kwocie zł brutto za jeden miesiąc kalendarzowy. Natomiast różnica pomiędzy wartością tego ubezpieczenia zdrowotnego a odpłatnością za ubezpieczenie zdrowotne ponoszoną przez pracownika będzie finansowana przez pracodawcę.

Z uwagi na to, że cena nabycia powyższej usługi przez pracownika jest niższa niż cena ubezpieczenia zdrowotnego finansowana przez pracodawcę, spółka ustala kwotę korzyści materialnej (przychodu), którą pracownik uzyskuje z tytułu świadczenia częściowo nieodpłatnego. Przychód uzyskany przez pracownika będzie opodatkowany w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Wątpliwości spółki budzi to, czy spółka jako płatnik składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe i zdrowotne, w momencie wprowadzenia odpowiedniego zapisu do regulaminu wynagradzania pracowników powinna odprowadzać składki na te ubezpieczenia od wskazanej powyżej wartości przychodu, który pracownik uzyskuje w związku z zakupem ubezpieczenia zdrowotnego po cenie niższej niż cena ubezpieczenia zdrowotnego finansowana przez pracodawcę.

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1385 z późn. zm.) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu m.in. zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne określa rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1 106 z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 tego rozporządzenia podstawę wymiaru składek stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 2. Jednocześnie, w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wskazano, że podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody stanowiące korzyści materialne, wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Z literalnego brzmienia powyższego przepisu wynika, że podstawy wymiaru składek nie stanowią te przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, które:

* wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

* przybierają postać niepieniężną (tekst jedn.: formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne lub formę usługi).

Przy czym w literaturze przedmiotu wskazuje się, że powyższe wyłączenie z obowiązku opłacania składek dotyczy jedynie tych świadczeń, za które pracownik choć częściowo płaci (przykładowo: Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych. Komentarz wyd. red. Beata Gudowska, Jolanta Strusińska-Żukowska, Wydawnictwo: C.H.Beck, 2011).

Wnioskodawca podkreśla, iż podobne stanowisko zajmuje Zakład Ubezpieczeń Społecznych w decyzjach stanowiących pisemne interpretacje w trybie art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Przedsiębiorca przywołuje, iż przykładowo, Zakład Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku w decyzji nr 166 z dnia 25 lipca 2011 r., znak DI/100000/451/464/2011, wskazał, że: "Jeżeli wartość świadczenia medycznego (pakietu medycznego) stanowi przychód - uzyskiwany przez pracownika w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracownicy ponoszą za niego częściową odpłatność (choćby symboliczną), to zostanie on wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie powołanego wyżej przepisu".

W decyzji nr 105 z 26 maja 2011 r., znak DI/100000/451/276/2011, Zakład Ubezpieczeń społecznych wskazał, że jeżeli korzyści te uzyskiwane są przez pracownika w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych a pracownicy ponoszą za nie częściową odpłatność i stosowny zapis o takim uprawnieniu znajduje się w przepisach płacowych, to korzystają one z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie powyżej przywołanego przepisu".

Mając na uwadze powyższe, zdaniem spółki, nie będzie zobowiązana ona jako płatnik odprowadzać składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od kwoty przychodu, którą pracownik uzyskuje w związku z umożliwieniem mu przez spółkę korzystania z ubezpieczenia zdrowotnego. Spełnione będą bowiem wszystkie przesłanki wskazane w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, które warunkują wyłączenie podstawy wymiaru składek. Spółka wprowadzi bowiem do regulaminu wynagradzania pracowników zapisy, które będą uprawniały pracowników do korzystania z usług medycznych wynikających z ubezpieczenia zdrowotnego oferowanego pracownikom za odpłatnością w wysokości zł. Cena płacona przez pracowników będzie niższa od ceny rynkowej (detalicznej) nabycia takiego ubezpieczenia.

W konsekwencji kwota przychodu, którą pracownik osiąga z tego tytułu (tekst jedn.: wartość ubezpieczenia zdrowotnego nabytego przez spółkę pomniejszony o kwotę odpłatności uiszczonej przez pracownika w wysokości (...) zł) nie będzie stanowiła podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Ponadto, zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się co do zasady przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Oznacza to, ze przychód uzyskany z tytułu częściowo nieodpłatnego korzystania z ubezpieczenia zdrowotnego również będzie wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne.

Tym samym spółka nie będzie obowiązana do odprowadzania, jako płatnik, składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne z tytułu oferowanego pracownikom ubezpieczenia zdrowotnego w cenach niższych, niż ich cena detaliczna na zasadach przewidzianych w regulaminie wynagradzania pracowników.

Mając na uwadze treść wniosku, jak również obowiązujące w tym przedmiocie przepisy prawa Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej uznać należy za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z przywołanym przez wnioskodawcę § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Wskazany przepis ma zastosowanie również do składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe. W myśl bowiem art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na te ubezpieczenia stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe, przy czym nie znajduje zastosowania ograniczenie wysokości rocznej podstawy wymiaru składek, o którym mowa w art. 19 ust. 1 tej ustawy.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które:

wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub formę usługi).

W świetle powyższego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, udostępnioną przez pracodawcę pracownikowi za częściową odpłatnością.

Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr.

Podsumowując, jeżeli świadczenie na rzecz pracownika wynikające z regulaminu wynagradzania przybiera postać zakupu po cenach niższych niż detaliczne stosownego ubezpieczenia zdrowotnego oraz nie stanowi ekwiwalentu w formie pieniężnej i stanowi przychód uzyskiwany przez pracownika w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zostanie ono wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia.

W praktyce oznacza to, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie podlegała wartość różnicy pomiędzy ceną nabycia usługi, a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. Jest to równoznaczne z brakiem obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od ww. wartości.

Jak słusznie zauważył wnioskodawca, z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) wynika, iż do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Tym samym powyższe wyłączenie, przewidziane w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, będzie miało zastosowanie również do ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne,

Mając m uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału (...) Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...). Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.