DI/100000/43/985/2014 - Nieuwzględnianie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości usług z zakresu medycyny pracy.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy Spółka (...) z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) z dnia 6 sierpnia 2014 r., złożonym w dniu 18 sierpnia 2014 r., dotyczącym nieuwzględniania w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne wartości usług z zakresu medycyny pracy oraz profilaktyki związanej ze środowiskiem pracy, finansowanych przez pracodawcę swoim pracownikom.

W dniu 13 sierpnia 2014 r. do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) Sp., z o.o. z siedzibą w o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w treści złożonego wniosku poinformował, iż w celu uatrakcyjnienia swojej pozycji na rynku pracy oraz polepszenia stanu zdrowia pracowników oraz członków ich rodzin, zawarł z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie świadczenia usług medycznych umowę o objęcie opieką medyczną jego pracowników i ewentualnie ich rodzin. Opieka medyczna obejmować ma dwa rodzaje świadczeń:

Wysokość miesięcznego wynagrodzenia (abonamentu) za udzielanie świadczeń zdrowotnych oraz utrzymywanie stanu gotowości do ich udzielania ma charakter opłaty ryczałtowej, uiszczanej w określonej miesięcznej wysokości bez względu na ilość i rodzaj faktycznie wykorzystywanych usług medycznych objętych umową. Usługi objęte umową, w tym usługi opisane w pkt 1, będą faktycznie świadczone przez placówkę medyczną w przypadku wystąpienia takiego zapotrzebowania po stronie Wnioskodawcy jako pracodawcy oraz poszczególnych pracowników. Tytułem przykładu spółka wskazuje, że w przypadku osób dla których środowiskiem pracy jest monitor ekranowy i konieczne jest ciągłe skupianie wzroku na ekranie usługi te obejmą konsultacje okulisty, natomiast w przypadku wystąpienia wypadku w pracy albo w drodze do pracy lub z pracy usługi te obejmą interwencję karetki i zespołu ratowniczego podmiotu świadczącego usługi medyczne, w przypadku nie uzyskania w tym zakresie publicznej pomocy medycznej. Ustalona opłata miesięczna wykazywana jest w załączniku do faktury wystawionej przez podmiot świadczący usługi medyczne w podziale na świadczenia z zakresu świadczeń zdrowotnych medycyny pracy i na świadczenia wchodzące w zakres dodatkowych świadczeń zdrowotnych (tekst jedn.: niewchodzących w zakres medycyny pracy). Zgodnie z obecną umową zawartą pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem świadczącym usługi medyczne, koszty podstawowego abonamentu dotyczącego jednego pracownika (nie obejmującego rodziny) wynoszą zł, obejmują świadczenia określone powyżej w pkt 1 i 2 i są w całości ponoszone przez pracodawcę (Wnioskodawcę). Dodatkowo pracownik może skorzystać z opcji wykupienia opieki medycznej dla rodziny, która podlega dodatkowej opłacie ponad kwotę abonamentu podstawowego.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku abonamentu podstawowego dotyczącego danego pracownika (me obejmującego opcji opieki dla rodziny) jedynie koszty usług opisanych w pkt 2 powyżej w kwocie zł (usługi medyczne indywidualne dla pracownika) winny być doliczane do przychodu pracownika i stanowić podstawę do naliczania podatku dochodowego od osób fizycznych oraz obciążenia składkami na rzecz systemu ubezpieczeń społecznych oraz składkami na ubezpieczenie zdrowotne (zarówno podatek, jak i ww. składki w części przypadającej od pracownika winny być potrącane z wynagrodzenia pracownika i odprowadzane przez Wnioskodawcę). Kwota (...) zł nie powinna natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ani składkom na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

Z tzw. ostrożności procesowej Wnioskodawca obecnie obciąża całą kwotę abonamentu w wysokości (...) zł podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz składkami na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, choć postępowanie to uważa za niezasadne i w tym celu wystąpił zarówno do tutejszego organu, jak i do Ministra Finansów z wnioskami o stosowne interpretacje potwierdzające trafność jego stanowiska (w przypadku uzyskania pozytywnych interpretacji w tym zakresie Wnioskodawca zamierza dokonać stosownych korekt w rozliczeniach).

Jak informuje przedsiębiorca, otrzymał on już wydaną na jego rzecz, indywidualną pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów (organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w (...) z dnia 22 lipca 2014 r. sygnatura (...) której kserokopię dołącza do wniosku o wydanie interpretacji potwierdzającą jego stanowisko w niniejszej sprawie (we wniosku o interpretację podatkową stan faktyczny został określony identycznie jak w niniejszym wniosku). W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej w (...) działający w imieniu Ministra Finansów wskazał, że:

"Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną pracy oraz profilaktyką związaną ze środowiskiem pracy, wartość tego rodzaju świadczeń me stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz że: "Reasumując powyższe stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie koszty wykupu usług medycznych obejmujących świadczenia zdrowotne z zakresu medycyny i profilaktyki związanej ze środowiskiem pracy ponoszone przez Wnioskodawcę (pracodawcę) me stanowią podstawy do naliczania podatku dochodowego dla pracowników".

Dyrektor Izby Skarbowej w (...) działający w imieniu Ministra Finansów tym samym uznał stanowisko Wnioskodawcy, iż wartość wykupionych przez niego dla pracowników usług medycznych, na które składa się część związana środowiskiem pracy, nie stanowi dla pracowników, nawet w sytuacji gdy w danym miesiącu świadczenia te w odniesieniu do danego pracownika nie zostaną wykonane, nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie występuje podstawa do naliczenia podatku dochodowego pracowników przez Wnioskodawcę jako płatnika - za prawidłowe. Jeśli pracownik korzysta z opcji wykupienia opieki medycznej dla rodziny, dodatkowa opłata jaka jest ponoszona z tego tytułu przez pracodawcę podlega obciążeniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych oraz składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne (zarówno podatek jak i ww. składki w części przypadającej od pracownika są potrącane z wynagrodzenia pracownika i odprowadzane przez wnioskodawcę).

W powyższym stanie faktycznym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że wartość wykupionych przez Wnioskodawcę dla pracowników usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną prący oraz profilaktyką związaną ze stanowiskiem pracy, nie stanowi dla pracowników - nawet w sytuacji, gdy w danym miesiącu świadczenia te w odniesieniu do danego pracownika nie zostaną faktycznie wykonane - podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ani zdrowotne pracownika, w związku, z czym Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzania składek z tego tytułu, jako płatnik.

W ocenie przedsiębiorcy wartość wykupionych przez Wnioskodawcę dla pracowników usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną pracy oraz profilaktyką związaną ze środowiskiem pracy, nie stanowi dla pracowników - nawet w sytuacji, gdy w danym miesiącu świadczenia te w odniesieniu do danego pracownika nie zostaną faktycznie wykonane - przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. i tym samym nie stanowi ona podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne ani zdrowotne pracownika, w związku, z czym Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzania składek z tego tytułu jako płatnik.

Stosownie do art. 18 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracownika stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f. Przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów podatkowych stanowi również podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracownika. Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych, do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych ubezpieczonych.

W związku z powyższym, aby móc dokonać oceny czy wartość wykupionych przez Wnioskodawcę dla pracowników usług medycznych stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne należy na wstępie rozważyć, czy wartość ta stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy koszty ponoszonych przez pracodawcę opłat za świadczenia medyczne, które zgodnie z przepisami ustaw ponosić ma pracodawca, nie stanowią po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń a w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzone na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy. Pracodawca musi, więc przeprowadzać badania lekarskie swoich pracowników, musi też ponosić ich koszty. Obowiązek taki nakładają na niego przepisy Kodeksu pracy. W istocie zatem nie jest to świadczenie poniesione za pracownika, co w konsekwencji powoduje, że wartość takiego świadczenia nie może być uznana za przychód pracownika.

Stanowisko wnioskodawcy w powyższym zakresie zostało potwierdzone w uzyskanej przez niego indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów (organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w (...) z dnia 22 lipca 2014 r. sygnatura (...), w której organ wydający interpretację wskazał, że: "Stąd, w przypadku zakupu przez pracodawcę usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną pracy oraz profilaktyką związaną ze środowiskiem pracy, wartość tego rodzaju świadczeń nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych". W związku z powyższym, jako że koszty ponoszonych przez Wnioskodawcę opłat za świadczenia medyczne w omawianym zakresie nie stanowią po stronie pracownika przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji nie będą one również stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne pracownika.

Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku ryczałtowego sposobu określenia wynagrodzenia za usługi medyczne z zakresu medycyny pracy dotyczącego danego pracownika, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez niego w danym miesiącu z usługi z zakresu medycyny pracy, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania i obciążenia składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne przedmiotowych świadczeń, co w przypadku opodatkowania zostało również zaaprobowane w indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego Ministra Finansów (organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w (...) z dnia 22 lipca 2014 r., sygnatura (...), wydanej na rzecz Wnioskodawcy.

Biorąc powyższe pod uwagę, przedsiębiorca uważa, że wartość wykupionych przez niego swoim pracownikom usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną pracy oraz profilaktyką związaną ze środowiskiem pracy, nie stanowi dla pracowników - nawet w sytuacji, gdy w danym miesiącu świadczenia te w odniesieniu do danego pracownika nie zostaną faktycznie wykonane - podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ani na ubezpieczenie zdrowotne pracownika nie będą one również stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne pracownika, w związku z czym, wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzania składek z tego tytułu jako płatnik.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji uznać należy za prawidłowe.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

Jednocześnie zgodnie z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Nadmienić w tym miejscu należy, iż w drodze niniejszej decyzji Zakład dokonuje jedynie oceny stanowiska przedsiębiorcy w zakresie przedstawionej przez niego interpretacji przepisów, z których wynika obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne. Mocą niniejszej decyzji Zakład nie przyznaje natomiast jakiegokolwiek prawa ani nie ustanawia jakiegokolwiek obowiązku ubezpieczeniowego.

Ocena stanowiska przedsiębiorcy, dokonywana pod kątem prawidłowości zaprezentowanej przez przedsiębiorcę wykładni przepisu prawa, czyniona jest w oparciu o kompletny opis stanu faktycznego zawarty w treści wniosku o wydanie pisemnej interpretacji. Podkreślenia przy tym wymaga, iż procedując nad wnioskiem o wydanie pisemnej interpretacji Zakład nie prowadzi postępowania wyjaśniającego i nie przeprowadza postępowania dowodowego. Granice sprawy wszczętej wniesieniem wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, jak zauważono wyżej, zakreślają jedynie ramy zaprezentowanego opisu stanu faktycznego. Wydając pisemną interpretację Zakład przyjmuje więc jako prawdziwe złożone przez wnioskodawcę oświadczenia, którymi jest związany.

W przypadku osób będących pracownikami, w myśl art. 18 ust. 1 i 2 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe dla tych osób stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Zauważyć przy tym należy, iż z wyłączeń przewidzianych w przywołanym rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają jedynie te składniki wypłacane pracownikom, które zostaną uprzednio zakwalifikowane jako przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy (§ 1 tego rozporządzenia). W sytuacji więc, gdy dane świadczenia wypłacane pracownikom nie zostaną rozpoznane pod kątem podatkowym jako stanowiące przychód pracownika osiągany przez niego z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, brak jest podstaw do sięgania po katalog wyłączeń z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne przewidziany przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Brak jest możliwości dokonywania przez Zakład w niniejszym trybie kwalifikacji danego świadczenia jako pochodzącego z konkretnego źródła uzyskania przychodu, (co zarezerwowane zostało do wyłącznej kompetencji organów podatkowych - art. 10a ust. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej). Kwestia przychodowa stanowi zawsze zagadnienie pierwotne, które poprzedza ustalenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne. Kwalifikacja podatkowa danego świadczenia musi znaleźć swoje odniesienie w opisie stanu faktycznego bądź w opisie zdarzenia przyszłego. Stwierdzenie przedsiębiorcy dotyczące tej materii wiąże Zakład i brak jest możliwości zakwestionowania danej kwalifikacji podatkowej w ramach postępowania prowadzonego przez Zakład w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

W związku z jednoznacznym stwierdzeniem przedsiębiorcy, zawartym we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji z dnia 6 sierpnia 2014 r., iż wartość świadczeń zdrowotnych z zakresu medycyny pracy i profilaktyki związanej ze środowiskiem pracy obejmujących m.in. badania wstępne, kontrolne oraz okresowe pracowników opłaconych przez pracodawcę nie stanowi przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów działającego poprzez Dyrektora Izby Skarbowej w z dnia 22 lipca 2014 r., sygnatura), stwierdzić należy, iż brak będzie obowiązku odprowadzania od ich wartości składek na ubezpieczenia społeczne.

Jak bowiem podkreślono powyżej, podstawę wymiaru składek na te ubezpieczenia zawsze stanowi przychód osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

W odniesieniu do ubezpieczenia zdrowotnego wskazać należy, iż zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne dla pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejsza się natomiast zgodnie z ust. art. 81 ust. 6 wskazanej wyżej ustawy, o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowanych przez ubezpieczonych niebędących płatnikami składek, potrąconych przez płatników ze środków ubezpieczonego, zgodnie z przepisami o systemie ubezpieczeń społecznych. Z powyższego wynika, iż wartość wykupionych przez pracodawcę dla swoich pracowników usług medycznych, na które składa się część związana z medycyną pracy oraz profilaktyką związaną ze środowiskiem pracy będzie wyłączona również z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.