DI/100000/43/643/2016 - Możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych korzyści materialnych polegających na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne dostępu do prywatnej opieki medycznej i innych świadczeń medycznych przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584, z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 121, z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) z dnia 1 czerwca 2016 r., doręczonym w dniu 8 czerwca 2016 r. (uzupełnionym pismem z dnia 4 lipca 2016 r., doręczonym w dniu 11 lipca 2016 r.) w przedmiocie wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne oraz składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych korzyści materialnych polegających na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne dostępu do prywatnej opieki medycznej i innych świadczeń medycznych przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę.

Dnia 8 czerwca 2016 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek z dnia 1 czerwca 2016 r. złożony przez przedsiębiorcę (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 lipca 2016 r., doręczonym dnia 11 lipca 2016 r.

Wnioskodawca wskazuje, iż posiada zawartą umowę z podmiotem zewnętrznym świadczącym usługi prywatnej opieki medycznej. W ramach tej umowy Wnioskodawca zapewnia swoim pracownikom, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, możliwość korzystania z prywatnej opieki medycznej i innych świadczeń medycznych objętych zakresem umowy z podmiotem zewnętrznym ("świadczenie") w ramach wykupionego pakietu. Pakiet ten może być pojedynczy (wówczas możliwość korzystania ze świadczenia ma wyłącznie pracownik), jak również rodzinny (w ramach którego świadczeniem objęta jest również najbliższa rodzina pracownika - jego małżonek, dzieci).

Przystąpienie do programu prywatnej opieki medycznej jest dobrowolne i polega na wskazaniu Pracodawcy przez pracownika pierwszego dnia, od którego chciałby zostać objęty świadczeniem. Zakończenie uczestnictwa w programie prywatnej opieki medycznej następuje na życzenie pracownika, a także w przypadku rozwiązania stosunku pracy.

Prywatną opieką objęci są również pracownicy pobierający wynagrodzenie chorobowe, zasiłek chorobowy, zasiłek opiekuńczy lub świadczenie rehabilitacyjne, a także przebywający na urlopie macierzyńskim, urlopie rodzicielskim oraz urlopie ojcowskim. Prawa do korzystania ze świadczenia nie posiadają natomiast pracownicy przebywający na urlopie bezpłatnym.

Obecnie koszt zapewnienia świadczenia jest finansowany w 80% przez pracodawcę, niezależnie od tego, czy pakiet ma charakter pojedynczy, czy rodzinny. Pozostała część (20%) należności jest finansowana ze środków pracownika. Kwota ta jest pobierana z wynagrodzenia pracownika za jego pisemną zgodą.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości, na podstawie jego odpowiedniej decyzji, proporcja, w jakiej wnioskodawca i pracownik partycypują w finansowaniu świadczenia, może ulec zmianie (w szczególności w sytuacji, gdy zmieni się cena świadczenia ustalana przez zewnętrzny podmiot oferujący usługi prywatnej opieki medycznej). Niezależnie jednak od ewentualnej zmiany proporcji, świadczenie to zawsze będzie w części finansowane przez pracownika.

Wyżej wskazane zasady udostępnienia pracownikom możliwości skorzystania ze świadczenia oraz ponoszenia za nie częściowej odpłatności zawarte są w Regulaminie wynagradzania obowiązującym u wnioskodawcy.

Wnioskodawca wskazuje, iż wartość świadczenia przez niego finansowana jest nieodpłatnym świadczeniem na rzecz pracownika i stanowi dla niego przychód w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca przedstawił także własne stanowisko w sprawie, stwierdzając, iż w jego opinii, udostępnienie pracownikom możliwości skorzystania ze świadczenia polegającego na zakupie pakietów prywatnej opieki medycznej po cenach niższych niż pakiety detaliczne zgodnie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie stanowi podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej: "ubezpieczenia społeczne i zdrowotne").

Uzasadniając swoje stanowisko, przedsiębiorca na wstępie stwierdził, iż zgodnie z art. 18 ust. 1 i ust. 2, art. 20 ust. 1 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 1 rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) pracowników stanowi przychód w rozumieniu ustawy o PIT z tytułu zatrudnieniu w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych, o przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia.

Jak wskazuje przedsiębiorca, za przychody ze stosunku pracy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ponadto, na podstawie art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Zgodnie z treścią § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia "Podstawy wymiaru składek nie stanowią (...) korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji".

Powyższy przepis wskazuje, iż aby dany przychód mógł zostać wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, powinny zostać spełnione następujące warunki:

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku przez niego opisywanym, wszystkie powyższe warunki należy uznać za spełnione, tj.:

W związku z powyższym, w opinii wnioskodawcy wartość pakietów medycznych (zarówno pojedynczych, jak i rodzinnych) finansowana ze środków pracodawcy powinna zostać wyłączona z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia.

Powyższe zostało zdaniem wnioskodawcy również potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych w podobnych stanach faktycznych:

1. Decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku z dnia 17 grudnia 2015 r. (DI/100000/43/1293/2015), w której organ stwierdził, że: "W sytuacji, gdy wartość składki z tytułu Grupowego Ubezpieczenia Opieka Medyczna (pakiety medyczne) w części finansowanego przez pracodawcę będzie stanowiła przychód pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, oraz że zapis o ww. korzyściach zostanie umieszczony w stosownym regulaminie wynagradzania, a pracownicy będą ponosili częściową odpłatność za te usługi, stanowisko wnioskodawcy, iż świadczenia, o których stanowi wniosek, w części finansowane przez pracodawcę należy wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznać należy za prawidłowe".

2. Decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie z dnia 11 stycznia 2016 r. (WPI/200000/43/1446/2015), w której stwierdzono, że: "W świetle przytoczonego przepisu, składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową ich odpłatnością. Częściowa ich odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu artykułów, przedmiotów lub usług".

3. Decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Lublinie z dnia 11 grudnia 2015 r. (WPI/200000/43/1395/2015), w której organ potwierdził, że: "Konstrukcja powyższego przepisu rozporządzenia jednoznacznie wskazuje, iż aby móc zastosować wskazane wyłączenie, dana korzyść musi stanowić przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy oraz dodatkowo prawo do uzyskania korzyści musi wynikać z przepisów układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, przewidujących partycypację pracownika w poniesieniu kosztów nabycia tych świadczeń. Ponadto dana korzyść musi przybrać formę niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne artykułu lub usługi). Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji, gdy świadczenie przyznane pracownikowi jest w całości finansowane przez pracodawcę - stanowi ono podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia".

4. Decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku z dnia 8 grudnia 2015 r. (DI/100000/43/1276/2015), w której organ stwierdził, że: "Jeżeli świadczenie na rzecz pracownika przybierze zagwarantowaną w regulaminie wynagradzania postać zakupu po cenach niższych niż detaliczne ubezpieczenia na życie i zdrowie - opieki medycznej (miesięczna składka ubezpieczeniowa będzie współfinansowana przez pracownika i pracodawcę) oraz nie będzie stanowić ekwiwalentu w formie pieniężnej i będzie przychodem uzyskiwanym przez pracownika w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zostanie ono wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe na podstawie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia".

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy spełnione zostały wszystkie niezbędne warunki wyłączenia przedmiotowego świadczenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a co za tym idzie również na ubezpieczenie zdrowotne wskazane w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia.

W związku z brakiem istotnej dla właściwego rozstrzygnięcia sprawy okoliczności stanu faktycznego, Zakład Ubezpieczeń Społecznych wystosował wezwanie do uzupełnienia niniejszego braku z dnia 22 czerwca 2016 r. Odpowiadając na wezwanie, w piśmie z dnia 4 lipca 2016 r. wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego, stwierdzając jednoznacznie, iż wartość programu prywatnej opieki medycznej, o którym mowa we wniosku stanowi przychód pracowników zatrudnionych w ramach stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2002 r. poz. 361, z późn. zm.).

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył, co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznać należy za prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

Doprecyzowanie zakresu przedmiotowego spraw, w których przedsiębiorca może żądać od Zakładu wydania pisemnej interpretacji nastąpiło w art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. Zgodnie z tym przepisem Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 2015 r. poz. 2236) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

W myśl zaś § 2 ust. 1 pkt 26 wyżej wymienionego rozporządzenia, podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Wskazany przepis ma zastosowanie również do składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe. W myśl bowiem art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na te ubezpieczenia stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe, przy czym nie znajduje zastosowania ograniczenie wysokości rocznej podstawy wymiaru składek, o którym mowa w art. 19 ust. 1 tej ustawy.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które:

* wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów

o wynagradzaniu,

* przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub

formę usługi).

W świetle powyższego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością.

Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr.

Podsumowując, jeżeli świadczenie na rzecz pracownika wynikające z regulaminu wynagradzania przybiera postać zakupu po cenach niższych niż detaliczne programu prywatnej opieki medycznej i stanowi przychód uzyskiwany przez pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, to zostanie ono wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie powołanego wyżej przepisu rozporządzenia.

W praktyce oznacza to, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie podlegała wartość różnicy pomiędzy ceną nabycia usługi, a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. Jest to równoznaczne z brakiem obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od wyżej wymienionej wartości.

Powyższe ma zastosowanie również w odniesieniu do składek na ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

W odniesieniu do składek na Fundusz Pracy oraz składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zastosowanie mają również powyższe rozważania. Zgodnie bowiem z art. 104 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2016 r. poz. 645, z późn. zm.) oraz art. 29 ustawy z dnia 13 sierpnia 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. z 2014 r. poz. 272, z późn. zm.) analogicznie ustala się składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.