DI/100000/43/234/2015 - Możliwość uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczenia w postaci udostępniania przez pracodawcę samochodów służbowych pracownikom w celach prywatnych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku przedsiębiorcy (...) z dnia 17 lutego 2015 r., doręczonym dnia 23 lutego 2015 r. w przedmiocie uwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne świadczenia w postaci udostępniania przez pracodawcę samochodów służbowych pracownikom w celach prywatnych.

Dnia 23 lutego 2015 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek przedsiębiorcy (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że (...) (dalej "Wnioskodawca" lub "Spółka") jest częścią międzynarodowej grupy kapitałowej (...) i dystrybutorem na rynku polskim produktów leczniczych oraz suplementów diety. Spółka użytkuje na podstawie umów leasingu samochody osobowe, które udostępnia swoim pracownikom (osobom zatrudnionym w Spółce na podstawie umów o pracę). Z samochodów służbowych korzystają głównie przedstawiciele handlowi odpowiedzialni za kontakty z klientami, kontrahentami i osobami uprawnionymi do wystawienia recept oraz osoby zajmujące stanowiska kierownicze.

Szczegółowe zasady udostępniania i korzystania z samochodów służbowych użytkowanych przez Wnioskodawcę określa obowiązująca w Spółce Polityka samochodowa (dalej "Polityka samochodowa"). Zgodnie z Polityką samochodową, pracownik korzysta z samochodu udostępnionego przez Spółkę w ramach powierzonych mu obowiązków służbowych. Polityka samochodowa przewiduje także możliwość korzystania przez pracowników z samochodów służbowych do celów prywatnych za co Spółka nie pobiera od pracowników żadnych opłat. Wartość świadczenia polegającego na udostępnieniu pracownikowi do korzystania samochodu służbowego na cele prywatne stanowi dla pracowników przychód ze stosunku pracy. W związku z tym, wartość tego świadczenia jest doliczana do przychodu pracownika ze stosunku pracy i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca planuje wprowadzić do obowiązującego w Spółce regulaminu wynagradzania zapisy, z których wynikać będzie uprawnienie pracowników do nieodpłatnego korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych.

Wnioskodawca powziął wątpliwości czy Spółka będzie miała obowiązek doliczać wartość przychodu pracownika z tytułu używania samochodu służbowego do celów prywatnych do podstawy obliczania składek na ubezpieczenie społeczne.

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121), ubezpieczenia społeczne obejmują: ubezpieczenie emerytalne, ubezpieczenia rentowe, ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe.

Dalej wnioskodawca wskazał, że art. 18 ust. 1 ustawy o ZUS stanowi, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9. W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe.

Zgodnie z art. 4 pkt 5 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, przychód obejmuje między innymi przychody w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Z kolei w myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm. - dalej "ustawa o p.d.o.f.), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie imię kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W związku z powyższym, pracownik Spółki korzystający nieodpłatnie z samochodu służbowego dla celów prywatnych osiąga przychód ze stosunku pracy, który podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w ustawie o p.d.o.f. Zatem, co do zasady, przychód pracownika z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodu służbowego dla celów prywatnych stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

Jednak, jak podkreśla wnioskodawca aby stwierdzić, czy dane świadczenie na rzecz pracownika rzeczywiście stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne należy wziąć pod uwagę brzmienie Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r., w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm. dalej "Rozporządzenie"). Rozporządzenie zawiera szereg wyłączeń z obowiązku naliczania i pobierania składek na ubezpieczenie społeczne od przychodów ze stosunku pracy.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia, podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych łub częściowo odpłatnych-przejazdów środkami lokomocji.

Zatem w ocenie wnioskodawcy wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne przychodu pracownika z tytułu korzystania nieodpłatnie z przejazdów jest możliwe pod warunkiem, że:

Spełnienie obu powyższych warunków umożliwia wyłączenie przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnego korzystania z przejazdów z podstawy naliczania składek na ubezpieczenia społeczne.

O ile w ocenie wnioskodawcy pierwszy z warunków jest jasny i jednoznaczny, to ustalenie czy spełniony jest drugi z wymienionych warunków rodzi pewne wątpliwości. Powyższe wynika z faktu, że pojęcie "środków lokomocji", o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia nie posiada definicji legalnej. W praktyce uznaje się, że zakres tego pojęcia ogranicza się do środków transportu publicznego (np. autobusy, pociągi, tramwaje, itp.) i nic obejmuje prywatnych lub służbowych samochodów osobowych. Takie stanowisko potwierdzają organy ZUS, które wskazują, że pojęcie "środki lokomocji" obejmuje jedynie środki transportu publicznego lub transportu zorganizowanego przez pracodawcę. Przykładowo, takie stanowisko zajął Oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Lublinie w decyzji z dnia 12 lipca 2013 r. (znak WPI/200000/451/886/2013) i Oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku w decyzji z dnia 29 maja 2013 r. (znak DI/100000/451/659/2013) oraz z dnia 3 października 2013 r. (znak DI/100000/451/1307/2013).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, korzystanie przez pracowników z samochodów służbowych do celów prywatnych nie stanowi przejazdu środkami lokomocji. W konsekwencji, mimo że uprawnienie pracowników Spółki do korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych będzie wynikać z obowiązującego w Spółce regulaminu wynagradzania, to jednak nie zostanie spełniony drugi z warunków dla zastosowania analizowanego wyłączenia (tekst jedn.: przejazdy nie będą odbywać się środkami lokomocji).

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, przychód pracowników Spółki z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych nie będzie korzystać z wyłączenia z wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia.

Tym samym, przychód pracowników Spółki z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych, który podlega opodatkowaniu p.d.o.f. będzie również stanowić podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne.

W związku z tym, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka będzie miała obowiązek doliczać wartość przychodu pracownika z tytułu nieodpłatnego używania samochodu służbowego do celów prywatnych do podstawy obliczenia składek na ubezpieczenie społeczne.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji należy uznać za prawidłowe.

Artykuł 10 ust. 1 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Przez pojęcie "indywidualnej sprawy" należy rozumieć wykładnię przepisów dokonywaną w oparciu wyłącznie o zawarty we wniosku przedsiębiorcy opis istniejącego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Zgodnie zaś z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Jak wskazano, podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników nie stanowią przychody wymienione w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, gdzie w § 2 ust. 1 z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączone są określone kategorie przychodów.

Należy podkreślić, że wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne określonych kategorii przychodów zawarte w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle.

Wśród przychodów wyłączonych z postawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, określonych ww. rozporządzeniu, nie zostały wymienione świadczenia w postaci m.in. bezpłatnego udostępnienia przez pracodawcę pracownikowi samochodu służbowego do celów prywatnych i tym samym takie świadczenie stanowi podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne dla zatrudnionych pracowników.

Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne przychodu z tytułu używania samochodów służbowych do celów prywatnych przez pracowników nie znajduje umocowania § 2 ust. 1 pkt 26 wyżej cytowanego rozporządzenia. Przepis ten stanowi, że z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Z powyższego przepisu wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, przybierają postać niepieniężną mają charakter materialny (a więc nie stanowią ekwiwalentu w formie pieniężnej), uprawniające do zakupu po cenach niższych, niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Z kolei bezpłatne używanie samochodów służbowych do celów prywatnych przez pracowników nie stanowi przychodu, o którym mówi cytowany § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia, bowiem nie stanowi nabycia artykułu, przedmiotu ani usługi, a jedynie polega na bezpłatnym korzystaniu z rzeczy będącej własnością pracodawcy.

W praktyce okazuje się, iż niejednokrotnie pracodawcy uznają za zasadne wyłączenie z podstawy wymiaru składek na poszczególne ubezpieczenia takich świadczeń, które, ze względu na swój charakter, nie spełniają warunku korzyści, o którym mowa w przepisie i tak, w sytuacji umożliwienia korzystania przez pracowników z samochodów służbowych, które są własnością pracodawcy lub pracodawca na mocy określonego stosunku prawnego jest uprawniony do korzystania z nich (a więc, których wnioskodawca nie nabywa z przeznaczeniem udostępnienia ich swoim pracownikom) nie można mówić o korzyściach, o których mowa w ww. przepisie. Należy zaznaczyć, iż czym innym jest udostępnienie przez pracodawcę pracownikom po cenach niższych niż detaliczne określonych usług i towarów, które pracodawca nabywa z wyraźnym przeznaczeniem na ten cel, a czym innym udostępnienie składników własnego majątku (czy też środków trwałych) służących do wykonywania działalności gospodarczej.

Słusznie wnioskodawca wskazał, iż korzystanie przez pracowników z samochodu służbowego do celów prywatnych nie stanowi przejazdu środkami lokomocji, o których mowa w § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia.

Przez korzystanie z bezpłatnych, lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji, bowiem należy rozumieć wyłącznie korzystanie z transportu publicznego na podstawie przekazywanych przez pracodawcę biletów lub z transportu organizowanego przez pracodawcę.

Wobec powyższych stanowisko przedsiębiorcy, iż przychód pracowników Spółki z tytułu nieodpłatnego korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych nie będzie korzystać z wyłączenia z wymiaru składek na ubezpieczenie społeczne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia uznać należy za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do właściwego Sądu Okręgowego - Wydziału Ubezpieczeń Społecznych w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydala decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.