DI/100000/43/1344/2015 - Nieuwzględnienie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne wartości pakietu sportowego w części finansowanej przez pracodawcę pracownikom spółki.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku przedsiębiorcy (...) z siedzibą w (...) złożonym dnia 20 listopada 2015 r. w przedmiocie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) oraz ubezpieczenie zdrowotne wartości pakietu (...) w części finansowanej przez pracodawcę pracownikom spółki.

Dnia 20 listopada 2015 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek złożony przez przedsiębiorcę (...) z siedzibą w (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, że (...) jest spółką z branży farmaceutyczno- biotechnologicznej, a także z branży informatycznej, zajmującą się między innymi produkcją preparatów farmaceutycznych i hurtową sprzedażą wyrobów farmaceutycznych. Spółka zawarła umowę ze spółką (...) (dalej: (...), przedmiotem której jest świadczenie usług przez na rzecz pracowników (...) w ramach Programu (...). Korzyści Pracowniczych przez partnerów (...). W zależności od pakietu, pracownicy objęci programem (...) są uprawnieni do wstępu na obiekty sportowe i udziału w zajęciach sportowych, takich jak: basen, lodowisko, ścianka wspinaczkowa, korty do squash-a, aqua aerobic, joga, sztuki walki, siłownia, taniec, zajęcia fitness. Dalej przedsiębiorca wskazuje, że aby objąć swoich pracowników programem (...) umożliwia pracownikom poprzez platformę zarejestrowanie się (i ew. członków ich rodzin) do programu Multisport, wskazując wybrane dla tych osób pakiety usług. Objęcie pracowników programem (...) jest dobrowolne, a pracownicy objęci programem (...) otrzymują karty Multisport, na podstawie których uprawnieni są do korzystania z ww. usług w okresie obowiązywania umowy pomiędzy (...) i (...).

Co do zasady koszt udziału pracowników w programie (...) jest w pełni finansowany przez samych pracowników, tj. (...) dokonuje potrącenia kwoty kosztu udziału pracownika w programie (...) z kwoty wynagrodzenia netto pracownika. W związku z powyższym po stronie pracownika nie jest rozpoznawany przychód podlegający opodatkowaniu oraz stanowiący podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

W przypadku, gdy pracownik spełnia kryterium socjalne i złoży pracodawcy odpowiedni wniosek, możliwe jest dofinansowanie udziału pracownika w programie (...) z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (...). Takie dofinansowanie jest całkowicie zwolnione z ZUS.

Dalej wnioskodawca podkreśla, że Spółka zgodnie z przepisami Kodeksu Pracy, posiada Regulamin Pracy i Regulamin Wynagradzania. Natomiast z dniem 1 stycznia 2016 r. spółka zamierza wprowadzić zapis do Regulaminu Wynagradzania (...), odnośnie jedynie częściowego partycypowania pracowników w całkowitym koszcie programu (...) tj. dla osób, które finansują udział w programie (...) w pełni z własnych środków, rozważa możliwość dofinansowania ich udziału w programie (...) ze środków obrotowych przy częściowej odpłatności pracownika (w postaci potrącenia z wynagrodzenia netto pracownika jak dotychczas). W efekcie pracownik będzie uprawniony do zakupu pakietu usług z oferty programu (...) po cenie (...) PLN, która będzie kwotą niższą niż detaliczna cena pakietu nabywanego przez pracodawcę. Pracodawca zobowiąże się do sfinansowania pozostałej kwoty, która będzie stanowić różnicę pomiędzy faktyczną ceną nabycia danego pakietu od (...) a kwotą uiszczoną przez pracownika. Pracownik natomiast będzie obowiązany do uiszczenia należności w wysokości (...) PLN poprzez potrącenie odpowiedniej kwoty z wynagrodzenia netto.

Dalej wnioskodawca dodaje, że zgodnie z nowym zapisem, z tytułu powyższego świadczenia spółki na rzecz pracownika, pracownik będzie ponosił odpłatność w kwocie PLN (...) brutto za jeden miesiąc kalendarzowy. Natomiast różnica pomiędzy ceną rynkową tego świadczenia, a odpłatnością ponoszoną przez pracownika będzie finansowana przez spółkę. Ponieważ cena nabycia pakietu z programu (...) przez pracownika będzie niższa niż detaliczna, spółka rozpozna kwotę korzyści materialnej, którą pracownik uzyska z tytułu świadczenia częściowo nieodpłatnego, jako przychód podlegający opodatkowaniu w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym wnioskodawca kieruje pytanie czy w sytuacji gdy pracownik zgodnie z regulaminem wynagradzania będzie miał prawo do zakupu po cenie niższej niż detaliczna pakietu z programu (...) za pośrednictwem pracodawcy, zaś pracodawca będzie pokrywał pozostały koszt ww. świadczenia, to świadczenie w części pokrywanej przez pracodawcę należy wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe) i ubezpieczenie zdrowotne.

We własnym stanowisku w sprawie wnioskodawca wskazuje, że spółka jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, od momentu wprowadzenia odpowiedniego zapisu do regulaminu wynagradzania nie powinna włączać do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wskazanej powyżej wartości przychodu (jakim będzie koszt dofinansowania przez Spółkę pakietów z programu (...), który pracownik uzyska w związku z zakupem pakietu z programu (...) po cenie niższej niż detaliczna cena usługi. Stanowisko Spółki jest uzasadnione tym, że zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu m.in. zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Przedsiębiorca dodaje, że wyjątek od zasady, że podstawą wymiaru składek jest przychód określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (rozporządzenie). Zgodnie z § 1 rozporządzenia, podstawę wymiaru składek stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz § 2 Rozporządzenia. Przepis § 2 ust. 1 pkt 26 Rozporządzenia wskazuje, że podstawy wymiaru składek nie stanowią przychody stanowiące korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają przychody, które: wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, i przybierają postać niepieniężną (tekst jedn.: formę zakupu po cenach niższych niż detaliczne lub formę usługi).

Wnioskodawca podkreśla, że wartość części kosztu zakupionych pakietów z programu (...) finansowana przez pracodawcę stanowi przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji zgodnie z art. 18 ust. 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych przychód ten podlega obowiązkowym składkom na ubezpieczenie społeczne. Jednakże, zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie powinien on stanowić podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Mając na uwadze powyższe Spółka stwierdza, iż nie będzie zobowiązana, wobec przytoczonych okoliczności, jako płatnik składek, do odprowadzania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od kwoty przychodu, którą pracownik uzyska w związku z umożliwieniem mu przez Spółkę korzystania z pakietów (...) za odpłatnością niższą, niż cena rynkowa tych pakietów.

Przedsiębiorca dodaje, że w tej sytuacji będą spełnione wszystkie przesłanki wskazane w § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia, które warunkują wyłączenie z podstawy wymiaru składek. Spółka wprowadzi bowiem do Regulaminu Wynagradzania zapisy, które będą uprawniały pracowników do korzystania z usług wynikających z pakietów (...) oferowanych pracownikom za odpłatnością w wysokości PLN Cena płacona przez pracowników będzie niższa od ceny rynkowej (detalicznej) nabycia takich usług.

W konsekwencji kwota przychodu, którą pracownik osiągnie z tego tytułu (tekst jedn.: wartość pakietu nabytego przez Spółkę pomniejszona o kwotę odpłatności uiszczonej przez pracownika w wysokości PLN (...) i nie będzie stanowiła podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe.

Ponadto, zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób. Oznacza to, że przychód uzyskany z tytułu częściowo nieodpłatnego korzystania z pakietów (...) również będzie wyłączony z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne. Tym samym Spółka jako płatnik nie będzie obowiązana do odprowadzania składek na ubezpieczenia społeczne (emerytalne i rentowe) i ubezpieczenie zdrowotne z tytułu oferowanych pracownikom pakietów (...) w cenach niższych niż ich cena detaliczna na zasadach przewidzianych w Regulaminie Wynagradzania.

W związku z powyższym wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż jako płatnik składek na ubezpieczenia społeczne nie będzie obowiązany do naliczania i odprowadzania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz składek na ubezpieczenie zdrowotne od wartości świadczenia polegającego na finansowaniu części pakietów (...) na rzecz pracowników.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy zawarte we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji, uznać należy za prawidłowe.

W myśl art. 10 ust. ł ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie.

Doprecyzowanie zakresu przedmiotowego spraw, w których przedsiębiorca może żądać od Zakładu wydania pisemnej interpretacji nastąpiło w art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. Zgodnie z tym przepisem Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż we wskazanym powyżej trybie Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie dokonuje interpretacji przepisów wewnętrznych obowiązujących o przedsiębiorcy (nie wynika z nich bowiem obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne), jak również nie ocenia przyjętych rozwiązań oraz zachowań płatnika składek pod kątem ich poprawności. Wynika to z braku możliwości prowadzenia postępowania dowodowego czy wyjaśniającego. W trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej Zakład nie kształtuje prawa, nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia składek na ubezpieczenia społeczne i jest związany okolicznościami przedstawionymi przez wnioskodawcę we wniosku.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Z treści § 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.) wynika natomiast, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. W myśl zaś § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają jedynie te przychody, które:

- wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

- przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub formę usługi).

W świetle powyższego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością.

Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr.

W praktyce oznacza to, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie podlegała wartość różnicy pomiędzy ceną nabycia usługi, a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. Jest to równoznaczne z brakiem obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia społeczne od ww. wartości.

Ponadto przyjęty w art. 20 ust. 1 u.s.u.s. sposób ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe oznacza, że przychody, które na mocy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych, zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe są wolne od składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wyłączone są również z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe.

Konkludując, w przypadku więc, gdy wartość pakietu w części współfinansowanej przez pracodawcę, stanowić będzie przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy zaś prawo do uzyskania tej korzyści wynikać będzie z postanowień regulaminu wynagradzania przewidujących partycypację pracownika (choćby symboliczną) w poniesieniu kosztów nabycia tego świadczenia, to kwota ta nie będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Powyższe ma zastosowanie również w odniesieniu do składek na ubezpieczenie zdrowotne. Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 581 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Mając na uwadze faktyczny powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych w (...) Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.