DI/100000/43/1292/2015 - Uwzględnienie w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe wartości pakietów medycznych oraz wartości świadczeń pozapłacowych w postaci usług dostępnych w ramach systemu kafeteryjnego.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 584 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 121 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za nieprawidłowe stanowisko przedstawione we wniosku przedsiębiorcy (...) z siedzibą w (...) z dnia 10 listopada 2015 r., złożonym w dniu 16 listopada 2015 r. w przedmiocie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe wartości pakietów medycznych oraz wartości świadczeń pozapłacowych w postaci usług dostępnych w ramach tzw. systemu kafeteryjnego, współfinansowanych przez pracodawcę pracownikom spółki.

Dnia 16 listopada 2015 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek z dnia 10 listopada 2015 r. złożony przez przedsiębiorcę (...) z siedzibą w (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 grudnia 2015 r., doręczonym dnia 11 grudnia 2015 r.

Wnioskodawca w treści wniosku wskazał, że spółka począwszy od stycznia 2016 r. chciałaby zaoferować swoim pracownikom świadczenia pozapłacowe w postaci usług, tzw. systemu kafeteryjnego lub pakietu medycznego (do wyboru przez pracownika). Przedsiębiorca podkreśla, że pakiet medyczny umożliwi pracownikom spółki korzystanie ze świadczeń medycznych wykonywanych przez podmiot zewnętrzny. Świadczenia te wykonywane będą w oparciu o umowę zawartą pomiędzy spółką a podmiotem oferującym usługi medyczne. Powyższa umowa zawierać będzie zakres świadczeń medycznych oferowanych pracownikowi w ramach wykupionego przez pracodawcę pakietu medycznego, z tym że pracownik uczestniczyć będzie w ponoszeniu kosztów zakupu ww. świadczeń. Opłata miesięczna za pakiet dokonywana przez pracownika wynosić będzie (...) PLN brutto.

Dalej przedsiębiorca wskazuje, że z kolei system kafeteryjny umożliwi pracownikom spółki dokonanie samodzielnego wyboru jednego lub kilku benefitów spośród oferowanych świadczeń pozapłacowych w ramach określonego przez pracodawcę budżetu (tzw. banku punktów) przyznawanego pracownikowi w wyznaczonym okresie czasu. Świadczenia dostępne w systemie kafeteryjnym zostaną określone w umowie zawartej pomiędzy spółką a operatorem systemu. Pracownik uczestniczyć będzie w ponoszeniu kosztów zakupu ww. świadczeń w wysokości PLN brutto miesięcznie.

Wnioskodawca podkreśla, że z dniem (...) r. wprowadzi do obowiązującego regulaminu wynagradzania zapis, zgodnie z którym pracownicy będą mogli skorzystać z pakietu medycznego lub systemu kafeteryjnego pod warunkiem, że będą częściowo ponosili koszty ich zakupu tj.: (...) "Pracodawca może przyznać Pracownikowi uprawnienia do zakupu towarów lub usług, w szczególności usług medycznych, biletów na wydarzenia kulturalne lub sportowe, po cenach niższych niż detaliczne, na zasadach określonych w odrębnym dokumencie". Wnioskodawca dalej dodaje, że po wprowadzeniu zapisu do regulaminu wynagradzania, pracownicy będą uzyskiwali korzyści materialne w postaci zakupu pakietów medycznych lub benefitów oferowanych w systemie kafeteryjnym po cenie niższej niż detaliczna. Wnioskodawca podkreśla, że korzyści te stanowić będą przychód pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.). Pakiety medyczne jak również pozostałe benefity w całości sfinansowane będą ze środków obrotowych spółki, z wyłączeniem części ponoszonej przez pracowników.

W związku z powyższym wnioskodawca kieruje pytanie, czy spółka ma obowiązek doliczyć do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe pracownika wartość pakietu medycznego lub wybranego przez pracownika benefitu systemu kafeteryjnego, którego część zostanie sfinansowana przez pracownika (...) PLN brutto), a pozostała część dofinansowana przez pracodawcę.

Wnioskodawca jest zdania, że jeżeli współfinansowanie przez pracownika pakietu medycznego lub benefitów systemu kafeteryjnego, odbywać się będzie w oparciu o wspomniany zapis zawarty w regulaminie wynagradzania nie będzie obowiązku doliczania do podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe pracownika wartości świadczeń, które częściowo zostaną sfinansowane przez pracownika (PLN brutto), a częściowo dofinansowane przez pracodawcę. Jak wynika bowiem z obowiązującego przepisu § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. (Dz. U. Nr 161, poz. 1106) w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe "Podstawy wymiaru składek nie stanowią (...) korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług (...)".

Zdaniem wnioskodawcy z przywołanego wyżej przepisu jednoznacznie wynika, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek podlegają takie świadczenia, które spełniają łącznie trzy warunki tj.:

- wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu;

- pracownik ponosi częściową odpłatność za otrzymane świadczenia;

- świadczenia przybierają postać niepieniężną (tekst jedn.: korzyści niematerialne).

W świetle powyższych argumentów wnioskodawca uważa, że spełnił wszelkie wymogi określone w § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia i dlatego w ocenie spółki wartość pakietów medycznych oraz wartość benefitów systemu kafeteryjnego nie będą stanowiły podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, wypadkowe i chorobowe pracowników. Wnioskodawca uzupełniając wniosek pismem z dnia 8 grudnia 2015 r., doręczonym w dniu 11 grudnia 2015 r. wskazał, że świadczeniami, które będą oferowane pracownikom przez wnioskodawcę w ramach tzw. systemu kafeteryjnego są m.in. zakup biletów na wydarzenia kulturalne (np. bilety do kina) i sportowe (bilety do kręgielni, na basen, wejścia do klubów fitness i siłowni), zakup biletów na place zabaw, wejścia do spa, wycieczki, bilety na mecze. Z kolei bank punktów jest to "bank", w którym gromadzone są punkty pochodzące ze środków przekazywanych pracownikom przez wnioskodawcę w ramach cyklicznych comiesięcznych zasileń, gdzie punkt odpowiada kwocie (...) zł. Punkty przynależne poszczególnym pracownikom prezentowane są natomiast na indywidualnych kontach pracowników, stąd też każdy pracownik posiada wiedzę, iloma punktami (jaką kwotą) dysponuje celem skorzystania z usług oferowanych mu w ramach systemu kafeteryjnego. Dalej przedsiębiorca dodaje, iż każdy z pracowników, który zadeklaruje chęć udziału w systemie kafeteryjnym zobowiązany jest do co miesięcznego partycypowania w jego kosztach w wysokości (...) zł. W tym celu pracownik wyraża zgodę na comiesięczne potrącanie przez pracodawcę z jego wynagrodzenia za pracę kwoty (...) zł, która to kwota wraz z kwotą przeznaczoną przez pracodawcę na zakup usług w ramach systemu kafeteryjnego przekazywana będzie w ramach zawartej umowy operatorowi systemu kafeteryjnego jako zasilenie banku punktów, a w konsekwencji indywidulnych kont pracowników.

Mając powyższe na względzie wnioskodawca podkreśla, iż wobec wpłaty przez pracownika (...) zł za możliwość zakupu świadczeń w ramach systemu kafeteryjnego pracownik współfinansuje przedmiotowe świadczenia.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko przedsiębiorcy przedstawione we wniosku w przedmiocie nieuwzględnienia w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe wartości pakietów medycznych oraz wartości świadczeń pozapłacowych w postaci usług dostępnych w ramach tzw. systemu kafeteryjnego, współfinansowanych przez pracodawcę pracownikom spółki należy uznać za nieprawidłowe.

W myśl art. 10 ust. 1 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie. Przez pojęcie "indywidualnej sprawy" należy rozumieć wykładnię przepisów dokonywaną w oparciu wyłącznie o zawarty we wniosku przedsiębiorcy opis istniejącego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zgodnie natomiast z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2013 r., Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż we wskazanym powyżej trybie Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie dokonuje interpretacji przepisów wewnętrznych obowiązujących u przedsiębiorcy (nie wynika z nich bowiem obowiązek opłacania składek na ubezpieczenia społeczne), jak również nie ocenia przyjętych rozwiązali oraz zachowań płatnika składek pod kątem ich poprawności. Wynika to z braku możliwości prowadzenia postępowania dowodowego czy wyjaśniającego. W trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej Zakład nie kształtuje prawa, nie ustanawia żadnej normy indywidualnej, lecz przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia składek na ubezpieczenia społeczne i jest związany okolicznościami przedstawionymi przez wnioskodawcę we wniosku.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy z wyłączeniem przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106 z późn. zm.), jak również wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Zgodnie zaś z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Jednocześnie zgodnie z przywołanym przez wnioskodawcę § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji. Wyłączenie z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, określonych kategorii przychodów zawarte w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi wyjątek od ogólnej zasady, iż podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód, dlatego przepisy te muszą być interpretowane ściśle.

Z literalnego brzmienia § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne korzystają jedynie te przychody, które:

- wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

- przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub formę usługi).

W świetle powyższego składki na ubezpieczenia społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością. Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów, przedmiotów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr.

W praktyce oznacza to, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne będzie podlegała wartość różnicy pomiędzy ceną nabycia usługi, a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. Jest to równoznaczne z brakiem obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od ww. wartości.

Ponadto przyjęty w art. 20 ust. 1 u.s.u.s. sposób ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe oznacza, że przychody, które na mocy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe są wolne od składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, wyłączone są również z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe i wypadkowe.

W przypadku więc, gdy wartość określonego świadczenia stanowić będzie przychód pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy zaś prawo do uzyskania tych korzyści wynikać będzie z postanowień przepisów o wynagradzaniu przewidujących partycypację pracownika (choćby symboliczną) w poniesieniu kosztów nabycia tych świadczeń, to kwota taka nie będzie podlegać uwzględnieniu w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne.

Wyłączeniu z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne w oparciu o § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia nie będzie natomiast podlegało świadczenie o charakterze uznaniowym.

Przyznanie oraz wysokość takiego świadczenia o charakterze uznaniowym zależy bowiem od woli pracodawcy i z racji jej uznaniowości, nie stanowi ona składnika wynagrodzenia. Brak jest zapisów dotyczących obiektywnych kryteriów, których spełnienie powodowałoby powstanie po stronie pracodawcy obowiązku przyznania takiego świadczenia, a po stronie pracownika roszczenia o przyznanie tego świadczenia. Takie świadczenie, z racji jej uznaniowości, nie stanowi składnika wynagrodzenia, a pracownik nie ma roszczenia o jego przyznanie.

Tym samym, w odniesieniu do świadczenia o charakterze uznaniowym nie będzie miała zastosowania dyspozycja treści § 2 ust. 1 pkt 26 ww. rozporządzenia, która dotyczy kategorii tych świadczeń co do których pracownicy mają prawo wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, i mają roszczenie o jego przyznanie/wypłatę.

Przedsiębiorca w przedmiotowym wniosku wskazał, że z dniem (...) r. wprowadzi do obowiązującego regulaminu wynagradzania zapis "pracodawca może przyznać pracownikowi uprawnienia do zakupu towarów lub usług, w szczególności usług medycznych, biletów na wydarzenia kulturalne lub sportowe, po cenach niższych niż detaliczne, na zasadach określonych w odrębnym dokumencie".

W tym miejscu należy zaznaczyć, iż nie jest rolą Zakładu dokonywanie w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zw. z art. 83d ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych interpretacji zapisów dokonanych przez przedsiębiorcę w regulaminie wynagradzania. Zakład poprzestaje jedynie na wskazaniu przez przedsiębiorcę odpowiedniej treści regulaminu wynagradzania.

Przedsiębiorca zacytował treść regulaminu wynagradzania, z którego nie wynika wprost uprawnienie pracowników do dofinansowania przez pracodawcę świadczeń w postaci pakietów medycznych oraz świadczeń pozapłacowych w postaci usług dostępnych w ramach tzw. systemu kafeteryjnego.

Taka okoliczność powoduje, że przepisy § 2 pkt 26 ww. rozporządzenia nie mają w takiej sytuacji zastosowania.

Zatem przedstawione przez wnioskodawcę stanowisko, iż świadczenia o których stanowi wniosek powinny być wyłączone z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe, z racji iż zostały spełnione warunki przewidziane w § 2 pkt 26 rozporządzenia nie może zostać uznane za prawidłowe.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie jej wydania. Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od mniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Wydziału Pracy i Ubezpieczeń Społecznych Sądu Okręgowego w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.