DI/100000/43/1243/2014 - Możliwość wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wartości świadczenia z tytułu ubezpieczenia medycznego w części finansowanego przez pracodawcę.

Na podstawie art. 10 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) w związku z art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1442 z późn. zm.), Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku uznaje za prawidłowe stanowisko zawarte we wniosku (...) z dnia 21 października 2014 r., doręczonym dnia 23 października 2014 r. dotyczącym wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne oraz na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wartości świadczenia z tytułu ubezpieczenia medycznego w części finansowanego przez pracodawcę.

Dnia 23 października 2014 r. do Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Gdańsku wpłynął wniosek złożony przez (...) o wydanie pisemnej interpretacji w trybie art. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał, iż zatrudnia pracowników na podstawie umów o pracę. Względem zatrudnionych pracowników występuje w charakterze płatnika składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, a także sama jest zobowiązana do zapłaty części składek na ubezpieczenia społeczne oraz opłacania składek na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wnioskodawca podkreśla, że niniejszy wniosek dotyczy ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Podstawowym zasobem, z którego Spółka czerpie korzyści przekładające się na przychody z działalności gospodarczej są zespoły ludzkie, które świadczą wysoko wyspecjalizowane usługi na rzecz innych spółek należących do tej samej grupy kapitałowej co Wnioskodawca.

Spółka zapewnia pracownikom, członkom rodzin pracowników i/lub partnerom pracowników ubezpieczenie medyczne. Ze względu na konieczność zmniejszenia kosztów funkcjonowania Spółki, trwają prace nad zmianami w zakresie zapewnianej przez Spółkę opieki medycznej. Planowane są następujące zmiany: każdy z pracowników będzie dobrowolnie mógł zgłosić siebie, członka rodziny, partnera do ubezpieczenia medycznego, Pracownik zobowiązany będzie do pokrycia części odpłatności ubezpieczenia. Obecnie trwają analizy nad wysokością partycypacji pracownika w wysokości wynagrodzenia Ubezpieczyciela - wynosić ona będzie od do wartości usługi nabywanej przez Spółkę. Pracownicy, którzy nie wyrażą woli

do przystąpienia do programu opieki medycznej, nie zostaną objęci taką opieką. Ponadto, jeżeli pracownik zdecyduje się przystąpić do ubezpieczenia medycznego i zgłosi siebie lub innego ubezpieczonego, to wówczas Spółka będzie zobowiązana do objęcia pracownika i/lub innego ubezpieczonego ubezpieczeniem medycznym i Spółka będzie obowiązana do zapłaty wynagrodzenia dostawcy usług w pełnej wysokości, a pracownik pokryje tylko pewną część tego wynagrodzenia.

Powyższe zasady (osoby mogące zostać objęte ubezpieczeniem medycznym, dobrowolność przystąpienia do ubezpieczenia medycznego, wysokość odpłatności) wynikać będą wprost z regulaminu wynagradzania obowiązującego w Spółce.

Wprowadzona odpłatność polegać będzie na tym, że Spółka ponosić będzie całość odpłatności za ubezpieczonych, a następnie z wynagrodzenia pracownika, za jego zgodą, potrącana będzie część odpłatności.

W chwili obecnej ubezpieczenie medyczne polega na tym, że ubezpieczeni korzystają z dowolnie wybranych przez siebie lekarzy, a następnie ubezpieczyciel, na podstawie rachunku/faktury, dokonuje zwrotu {całości lub części) odpłatności uiszczonej przez ubezpieczonego. Zakres ubezpieczenia dodatkowo obejmuje również m.in. zwrot odpłatności za nabyte, przepisane lekarstwa, opiekę dentystyczną, rehabilitację medyczną, itp.

Nie jest wykluczone, że w przyszłości ulegnie zmianie zakres ubezpieczenia lub dostawca usług. Jest również możliwe, że zostanie wprowadzona "standardowa" opieka medyczna, na mocy umów zawartych bezpośrednio z dostawcami usług medycznych. W celu uproszczenia treści wniosku, w dalszej części pojęcie ubezpieczenia medycznego obejmować będzie zarówno obecne ubezpieczenie, jak również hipotetyczną sytuację zmiany systemu opieki medycznej opisanej w zdaniu poprzedzającym. Spółka wskazuje również, iż wartość świadczeń finansowanych przez Spółkę zarówno w stosunku do pracowników, jak i pozostałych ubezpieczonych nie będących pracownikami, traktowane są przez Spółkę, jako przychód ze stosunku pracy pracowników. Jako taki przychód, uwzględniane są zarówno w przypadku obliczania należnych składek o których mowa we wniosku, jak również obliczaniu należnych zaliczek na podatek dochodowy. Po wprowadzeniu omawianych zmian, jako przychód ze stosunku pracy podlagający opodatkowaniu, traktowana będzie różnica pomiędzy odpłatnością ponoszoną przez Spółkę, a częścią odpłatności ponoszoną przez pracownika.

Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy korzyść materialna pracowników wynikająca z regulaminu wynagradzania (czyli różnica pomiędzy ceną zakupu ubezpieczenia medycznego przez Spółkę, a odpłatnością dokonywaną przez pracownika) polegająca na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne, opisanych w pkt usług będzie korzystała ze zwolnienia od naliczania składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zdaniem Spółki korzyść materialna pracowników wynikająca z regulaminu wynagradzania (czyli różnica pomiędzy ceną zakupu ubezpieczenia medycznego) polegająca na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne, opisanych w pkt usług będzie korzystała ze zwolnienia od naliczania składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Wnioskodawca wskazał, iż w przypadku ustalania wysokości podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia chorobowe, wypadkowe, zdrowotne, Fundusz Pracy, a także Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, stosuje się przepisy dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Wynika to zdaniem wnioskodawcy, odpowiednio, z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r., o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jednolity: Dz. U. 2013 r. poz. 1442 z zm.); art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z zm.), art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 674 z zm.), art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 272 z zm.). A zatem dla ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe, wypadkowe, zdrowotne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych decydujące znaczenie ma ustalenie, czy dana korzyść materialna winna być uwzględniania w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. W związku z tym w dalszej części wniosku mowa będzie o podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, co, na podstawie ww. przepisów będzie miało znaczenie dla podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Zdaniem Spółki, korzyść materialna, wynikająca z regulaminu wynagradzania, polegająca na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne opisanych wyżej usług (ubezpieczeń medycznych) nie będzie uwzględniana w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, gdyż będzie korzystała ze zwolnienia od naliczania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, na podstawie § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z zm., dalej; "rozporządzenie"). Zgodnie z powołanym przepisem podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające m.in. z regulaminów wynagradzania, a polegające na uprawnieniu do zakupów po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe, co do zasady stanowi przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osiągany u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą, z tytułu objęcia pracowników ubezpieczeniem medycznym, u pracowników powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak pracownicy ponoszą częściową odpłatność za ubezpieczenie medyczne wówczas od przychodu podlegającego opodatkowaniu stanowiącego różnicę pomiędzy ceną nabycia ubezpieczenia medycznego, a wysokością partycypacji pracownika w wartości ubezpieczenia, to wówczas Spółka nie ma obowiązku naliczania składek od tej wartości.

Wnioskodawca dalej podkreśla, ze zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. z 1998 r. Nr 161, poz. 1106 z zm.; dalej: "rozporządzenie") podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe nie stanowią korzyści materialne wynikające m.in. z regulaminów wynagradzania, a polegające na uprawnieniu do zakupów po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji z powołanego przepisu wynika, że w przypadku, gdy pracodawca udostępnia pracownikom świadczenia po obniżonych cenach (czyli taniej, niż dana usługa jest dostępna na rynku dla ogółu nabywców), a obowiązek przyznania takiego świadczenia wynika np. z regulaminu wynagradzania, to różnica pomiędzy wartością rynkową takiego świadczenia, a ceną za jaką udostępnia je pracodawca pracownikom nie jest uwzględniana w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, mimo że różnica taka stanowi dochód pracownika.

Powołana regulacja ma również zastosowanie do opisanych wyżej usług ubezpieczenia medycznego współfinansowanego przez Spółkę.

Wnioskodawca wskazał również, na interpretację ZUS z dnia 14 października 2014 r. (nr Dl/100000/43/1090/2014), w której to ZUS stwierdził, że: "(...) składki na ubezpieczenie społeczne nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagrodzeniu, a polegającą na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług jedynie za częściową odpłatnością"

Częściowa odpłatność jak argumentuje wnioskodawca polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego w oderwaniu od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr". Wnioskodawca podkreśla, że takie samo stanowisko zostało potwierdzone przez ZUS m.in. w interpretacji z dnia 14 listopada 2013. r. (nr WPI/200000/451/1481/2013), interpretacji z dnia 26 czerwca 2013 r. (nr WPI/200000/451/853/2013), interpretacji z dnia 3 września 2013 r. (nr DI 100000/451/1096/2013), jak również w interpretacji z dnia 19 marca 2014 r. (nr WPI/200000/43/289/2014).

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku gdy Spółka finansować będzie ubezpieczenia medyczne pracownikom (lub członkom ich rodzin lub partnerów), a pracownicy partycypować będą w części w kosztach ubezpieczeń oraz uprawnienie pracowników (lub innych ubezpieczonych) do objęcia takim ubezpieczeniem wynikać będzie z regulaminu wynagradzania, to wówczas wartość świadczenia finansowana przez pracodawcę nie będzie uwzględniania w podstawie wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, zdrowotne, Funduszu Pracy oraz Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Mając na uwadze treść wniosku oraz obowiązujące przepisy, Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w Gdańsku zważył co następuje:

Stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę we wniosku o wydanie pisemnej interpretację w trybie art. 10 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej uznać należy za prawidłowe.

Art. 10 ust. 1 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej stanowi, że przedsiębiorca może złożyć do właściwego organu administracji publicznej, lub państwowej jednostki organizacyjnej wniosek o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów, z których wynika obowiązek świadczenia przez przedsiębiorcę daniny publicznej oraz składek na ubezpieczenia społeczne, lub zdrowotne, w jego indywidualnej sprawie, zaś w ust. 2, że wniosek o wydanie interpretacji może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Natomiast w myśl art. 83d ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych Zakład wydaje interpretacje indywidualne, o których mowa w art. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, w zakresie obowiązku podlegania ubezpieczeniom społecznym, zasad obliczania składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i Fundusz Emerytur Pomostowych oraz podstawy wymiaru tych składek.

Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 i 2 oraz art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne osób będących m.in. pracownikami (art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy) Sianowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem:

* przychodów wymienionych w § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz. U. Nr 161, poz. 1106, późn. zm.),

* wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych. Za przychody ze stosunku pracy uważa się: wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość Innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, osiągany przez pracowników u pracodawcy z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 26 wyżej cytowanego rozporządzenia, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe wyłączone są korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych, niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług.

Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, iż z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają jedynie te przychody, które:

- wynikają z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu,

- przybierają postać niepieniężną (formę zakupu po cenach niższych, niż detaliczne lub formę usługi).

Jeżeli korzyści te uzyskiwane są przez pracownika w ramach stosunku pracy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, a pracownicy ponoszą za nie częściową odpłatność i stosowny zapis o takim uprawnieniu znajduje się w przepisach placowych, to korzystają one z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe na podstawie powołanego wyżej przepisu. Częściowa odpłatność polega w tym przypadku na partycypowaniu pracownika (choćby symbolicznym) w pokryciu kosztów zakupu niektórych artykułów, przedmiotów lub usług. Pracownik uzyska efekt, o którym mowa w przepisie rozporządzenia wówczas, gdy pracodawca dokona zakupu towarów lub udostępni korzystanie z usług po cenie niższej od tej, do której uiszczenia pracownik zobowiązany byłby w przypadku osobistego (uzyskanego od zatrudnienia) nabycia tychże dóbr.

Zatem w sytuacji, gdy wartość świadczenia z tytułu ubezpieczenia medycznego w części finansowanej przez pracodawcę będzie stanowiła przychód pracowników z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, oraz, że zapis o ww. korzyściach zostanie umieszczony w stosownym regulaminie wynagradzania, a pracownicy będą ponosili częściową odpłatność za te usługi (składka będzie pobierana ze środków pracowników), stanowisko wnioskodawcy, iż świadczenia, O których stanowi wniosek w części finansowane przez pracodawcę należy wyłączyć z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne uznać należy za prawidłowe.

Powyższe ma zastosowanie również w odniesieniu do składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz na Fundusz Pracy oraz składek na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Zgodnie bowiem z art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) do ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe tych osób.

Zgodnie natomiast z art. 104 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 672 z późn. zm.) oraz art. 29 ustawy z dnia 13 sierpnia 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. z 2014 r. poz. 272 z późn. zm.) analogicznie ustala się składki na Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Mając na uwadze powyższe orzeczono jak w sentencji.

Decyzja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej wydania.

Stosownie do art. 10a ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej niniejsza decyzja nie jest wiążąca dla przedsiębiorcy, natomiast jest wiążąca dla Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, do czasu jej zmiany lub uchylenia.

Od niniejszej decyzji przysługuje, zgodnie z art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w związku z art. 10 ust. 5 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, odwołanie do Sądu Okręgowego Wydziału Ubezpieczeń Społecznych w (...).

Odwołanie wnosi się na piśmie za pośrednictwem jednostki organizacyjnej ZUS, która wydała decyzję lub do protokołu sporządzonego przez tę jednostkę, w terminie miesiąca od dnia doręczenia decyzji.