DD9/033/598/KCT/2014/RD-93239

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2012 r. Nr ITPB1/415-160/12/AD, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu udostępniania innym podmiotom powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 9 maja 2012 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu uczestnictwa w zagranicznych programach partnerskich. Interpretacja wydana została na wniosek Pana K. K. z dnia 10 lutego 2012 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest studentem studiów dziennych. Z zawodu Wnioskodawca ma tytuł technik informatyk. Zainteresowanie Wnioskodawcy budzi poznawanie nowych technologii tworzenia witryn internetowych i chęć udoskonalania swoich umiejętności w tym zakresie. Wnioskodawca posiada już kilka prywatnych stron internetowych, które są wynikiem Jego prac. Wnioskodawca ogólnie poświęca na to tylko czas wolny. Czasem są to 2 godziny tygodniowo, czasem przez miesiąc nic Wnioskodawca nie robi w tym zakresie (np. kiedy ma sesję na studiach, więcej nauki, obowiązków domowych), a kiedy ma więcej czasu wolnego to poświęca nawet 5 godzin w tygodniu. Nie są to działania zorganizowane i ciągłe. Wszystko to Wnioskodawca robi w celach hobbistycznych. Wnioskodawca jest na utrzymaniu rodziców. Nie prowadzi działalności gospodarczej.

W zeszłym roku Wnioskodawca brał udział w zagranicznych (niemieckich, francuskich) programach partnerskich (w tzw. sieciach afiliacyjnych) i otrzymał z tego tytułu przychód. Nie łączą Wnioskodawcy z tymi firmami żadne umowy typu umowy o dzieło, zlecenia, najmu, dzierżawy. Przystąpienie do tych firm odbywa się drogą elektroniczną poprzez sieć Internet. Jedyne co Wnioskodawca zrobił to zarejestrował się na ich stronach (z..., n...) oraz potwierdził regulamin i rozpoczął emisję reklam na swoich stronach. Firmy te niestety nie odprowadzają podatku od wypłat. Taki podatek należy odprowadzić samodzielnie.

Zasady współpracy z tymi firmami są następujące. Jako zarejestrowana osoba, otrzymuje Wnioskodawca kod reklamowy, który musi umieścić na swojej stronie www. Firmy te płacą za skuteczne przekierowanie internauty z Wnioskodawcy prywatnej strony www. na stronę reklamodawcy zakończone akcją: kliknięcie, rejestracja na stronie reklamodawcy, założenie konta bankowego. Firmy nie płacą z góry określonej kwoty za miesiąc, ani za sam fakt umieszczenia reklamy - banera lub linka tekstowego na stronie www. Wnioskodawca zaznacza, że reklamy te znajdują się na serwerach tych firm. Wynagrodzenie przysługuje za skuteczną reklamę w postaci efektów o odpowiedniej jakości, spełniających określone kryteria. Po osiągnięciu odpowiedniej kwoty, powyżej specjalnych progów (np. 150 zł, 100 zł), firmy dokonują przelewy na rachunek bankowy. Wszystko to powoduje, że wypłaty są dość nieregularne zwłaszcza, że na stronach często zdarzają się spadki i wzrosty wejść. Jedynym potwierdzeniem otrzymania wypłat są dowody przelewów.

W związku z powyższym zadano pytanie: Czy przychody uzyskiwane z tych firm może Wnioskodawca zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, że firmy nie płacą za sam fakt umieszczenia reklamy (banera lub linka tekstowego) na stronie www. więc nie można tu mówić o formie najmu, dzierżawy powierzchni reklamowej. Firmy nie płacą z góry ustalonej stawki co miesiąc. W ocenie Wnioskodawcy również nie ma w tym przypadku miejsca działalność wykonywana osobiście, ponieważ nie świadczy usług na podstawie umowy o dzieło lub zlecenia. Wypłaty nie są regularne a działania Wnioskodawcy, nie mają charakteru zorganizowanego i ciągłego. Wnioskodawca uważa, że Jego czynności nie wypełniają przesłanek działalności gospodarczej określonej w art. 5a pkt 6 ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy w Jego przypadku nie można jednoznacznie zaliczyć przychodu do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy. Wnioskodawca uważa zatem, że przychód powinien zakwalifikować jako źródło przychodu z innych źródeł, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 9 maja 2012 r. Nr ITPB1/415-160/12/AD, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe stwierdzając m.in., że " (...) Uzyskany przez Wnioskodawcę przychód stanowi - w roku uzyskania - przychód z innych źródeł, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Do tego źródła przychodów zaliczane są zatem przychody uzyskiwane poza działalnością gospodarczą przez osoby fizyczne na podstawie umów nazwanych: najmu oraz dzierżawy, ale również umów nienazwanych, które mają podobny charakter do najmu lub dzierżawy.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania przychodów z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem powierzchni na stronie internetowej, zarządzanej przez osobę fizyczną, m.in. w celach reklamowych do właściwego źródła, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych.

Orzecznictwo sądów administracyjnych ukształtowało jednolitą linię rozstrzygnięć w tym zakresie (wyrok NSA z dnia 9 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1548/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 60/10; wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2485/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 25/10; wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1448/10).

Sądy administracyjne we wskazanych wyrokach uznały, że wynagrodzenie otrzymywane przez osobę fizyczną zarządzającą stroną internetową należy zakwalifikować do źródła przychodów - najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Sądy wskazały, że umowa, na podstawie której jeden podmiot udostępnia innemu podmiotowi możliwość wyświetlania na stronie internetowej określonych treści (najczęściej reklamowych), jest umową nienazwaną o charakterze podobnym do najmu lub dzierżawy. Wprawdzie przedmiotem takiej umowy nie jest ani najem rzeczy, ani dzierżawa rzeczy lub prawa, jednakże następuje oddanie do używania bytu wirtualnego, jakim jest część powierzchni strony internetowej.

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 5 września 2014 r. Nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000, w której stwierdził m.in., że (...) osoba fizyczna udostępniająca na stronie internetowej miejsce w celu zamieszczenia treści o charakterze m.in. reklamowym za wynagrodzeniem uzyskuje przychód z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy. Przychody z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT, pod warunkiem, że nie są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej. Dochody z tego źródła przychodów podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według progresywnej skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT (...).

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że wynagrodzenie z tytułu usług, polegających na udostępnianiu przez Wnioskodawcę innym podmiotom miejsca na reklamy na własnych stronach internetowych, o ile nie są świadczone w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, należy kwalifikować do źródła przychodów najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy). W konsekwencji Wnioskodawca, stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, m.in. że " (...) przychód stanowi (...) przychód z innych źródeł, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy (...)", jest nieprawidłowe.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.