DD9/033/583/KCT/2014/RWPD-113140

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2013 r. Nr IBPBII/1/415-159/13/MK, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu udostępniania innym podmiotom powierzchni na stronie internetowej zarządzanej przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej oraz kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 10 maja 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania środków finansowych uzyskanych z tytułu wyświetlania reklam na prywatnych stronach internetowych. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 6 lutego 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

Wnioskodawca jest uczestnikiem internetowego programu partnerskiego. Organizatorem programu o nazwie A. jest firma X. z siedzibą w USA.

Będąc uczestnikiem programu Wnioskodawca uzyskuje przychód za umieszczanie reklam internetowych dostarczanych przez firmę X., na swoich prywatnych stronach internetowych. Strony internetowe Wnioskodawcy to darmowe serwisy ogłoszeniowe, na których każdy może zamieścić za darmo ogłoszenie np. o pracy czy sprzedaży samochodu. Z tytułu prowadzenia ww. stron Wnioskodawca nie uzyskuje żadnych innych przychodów (poza ww. uzyskiwanymi z reklam).

Przystąpienie do programu A. i zaakceptowanie jego warunków nastąpiło drogą elektroniczną (brak umowy w formie pisemnej). Wyświetlanie reklam na stronach internetowych jest usługą elektroniczną. Jako uczestnik programu Wnioskodawca otrzymuje kody reklamowe, które umieszcza na swoich stronach www. Wymienione kody odpowiedzialne są za wyświetlanie na stronie www bannerów reklamowych firmy X. Wynagrodzenie naliczane jest za każde kliknięcie bannera reklamowego, stawka za kliknięcie nie jest ustalona z góry, jest zależna od reklamy wyświetlanej w momencie kliknięcia. Każdy uczestnik otrzymuje dostęp do strony internetowej programu pozwalającej na konfigurację parametrów użytkownika oraz śledzenie zgromadzonych środków i dokonywanie rozliczeń.

Uzyskiwany przez Wnioskodawcę przychód pochodzi z zagranicy. Środki w ramach programu A. gromadzone są w Irlandii (siedziba europejskiego centrum X.), po przekroczeniu ustalonej kwoty (obecnie minimalna kwota to 300 zł), firma X. z siedzibą w Irlandii wypłaca przelewem bankowym środki na konto Wnioskodawcy w polskim banku. Środki są przeliczane na PLN przez X. Wypłata następuje w przypadku osiągnięcia przez uczestnika programu minimalnej kwoty przychodu w ostatnim dniu miesiąca kalendarzowego.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej (aktualnie zatrudniony jest na umowę o pracę, która nie ma żadnego związku z uczestnictwem w programie A. Strony internetowe, na których wyświetla się reklamy dostarczane przez X., za publikację których Wnioskodawca uzyskuje przychód, wykonuje w wolnym czasie. Jest to hobby Wnioskodawcy. Ewentualne przychody z reklam są bardzo nieregularne, gdyż uzależnione są od liczby "kliknięć" w danym okresie rozliczeniowym. Ostatnio jednak są coraz większe, ponieważ strony cieszą się rosnącą popularnością wśród internautów.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Jaką formę opodatkowania należy zastosować i jak rozliczyć podatek w związku z otrzymywaniem środków z tytułu uczestnictwa w programie X. A....

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie otrzymane z tytułu uczestnictwa w programie X. A. traktować należy jako przychód z działalności wykonywanej osobiście (wykonywanie usługi na rzecz kontrahenta - udostępnienie powierzchni reklamowej na stronie internetowej) na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 2 oraz art. 13 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako, że firma X. nie zajmuje się rozliczeniami podatkowymi sum przekazywanych uczestnikom programu A. (dochody bez pośrednictwa płatnika) Wnioskodawca uważa, że obciążenie podatkowe z tytułu osiąganych przychodów jest po stronie uczestnika programu. W związku z tym opodatkowuje te przychody według skali podatkowej (stawka podatku dochodowego: 18% i 32%) (art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy, Wnioskodawca oblicza dochód do opodatkowania, uwzględniając koszty uzyskania przychodu w wysokości 20%.

Na podstawie art. 44 ust. 1a pkt 3 ustawy, od dochodów osiąganych bez pośrednictwa płatników z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1, Wnioskodawca wpłaca w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3a. Zgodnie z tym przepisem w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w styczniu, wpłaca zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy Wnioskodawca składa urzędowi skarbowemu zeznanie na formularzu PIT-36 w terminie do 30 kwietnia. Kwotę przychodów z tytułu uczestnictwa w programie X. ujmuje w pozycji 5 "działalność wykonywana osobiście..." dołączając formularz PIT Z/G dotyczący dochodów zagranicznych.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 10 maja 2013 r. Nr IBPBII/1/415-159/13/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że " (...) przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 tejże ustawy (...)."

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zawiera w art. 10 ust. 1 katalog źródeł przychodów, z których dochody podlegają opodatkowaniu według zasad określonych dla danego źródła przychodów.

Jednym ze źródeł przychodów określonym w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. Do tego źródła przychodów zaliczane są zatem przychody uzyskiwane poza działalnością gospodarczą przez osoby fizyczne na podstawie umów nazwanych: najmu oraz dzierżawy, ale również umów nienazwanych, które mają podobny charakter do najmu lub dzierżawy.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania przychodów z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem powierzchni na stronie internetowej, zarządzanej przez osobę fizyczną, m.in. w celach reklamowych do właściwego źródła, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych.

Orzecznictwo sądów administracyjnych ukształtowało jednolitą linię rozstrzygnięć w tym zakresie (wyrok NSA z dnia 9 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 1548/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 marca 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 60/10; wyrok NSA z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2485/10, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 lipca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 25/10; wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1305/11, utrzymujący w mocy wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 stycznia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1448/10).

Sądy administracyjne we wskazanych wyrokach uznały, że wynagrodzenie otrzymywane przez osobę fizyczną zarządzającą stroną internetową należy zakwalifikować do źródła przychodów - najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Sądy wskazały, że umowa, na podstawie której jeden podmiot udostępnia innemu podmiotowi możliwość wyświetlania na stronie internetowej określonych treści (najczęściej reklamowych), jest umową nienazwaną o charakterze podobnym do najmu lub dzierżawy. Wprawdzie przedmiotem takiej umowy nie jest ani najem rzeczy, ani dzierżawa rzeczy lub prawa, jednakże następuje oddanie do używania bytu wirtualnego, jakim jest część powierzchni strony internetowej.

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 5 września 2014 r. Nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000, w której stwierdził m.in., że (...) osoba fizyczna udostępniająca na stronie internetowej miejsce w celu zamieszczenia treści o charakterze m.in. reklamowym za wynagrodzeniem uzyskuje przychód z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy. Przychody z tego tytułu należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy PIT, pod warunkiem, że nie są uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej. Dochody z tego źródła przychodów podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, według progresywnej skali podatkowej, określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT (...).

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że wynagrodzenie z tytułu usług, polegających na udostępnianiu przez Wnioskodawcę innym podmiotom miejsca na reklamy na własnych stronach internetowych, o ile nie są świadczone w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, należy kwalifikować do źródła przychodów najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy). Natomiast w kwestii kosztów podatkowych zastosowanie znajdą regulacje prawne wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W konsekwencji Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zastosowania 20% kosztów uzyskania przychodu. Stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Dochód (strata) podlega wykazaniu w zeznaniu podatkowym, które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1 ustawy).

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.