DD9/033/58/BRT/2011/PK-737 - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego uprzednio na podstawie dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy, na rzecz osoby, która nabyła prawa i roszczenia od spadkobiercy dawnego właściciela tej nieruchomości.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 29 lipca 2010 r. Nr IPPB4/415-404/10-2/SP wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz skutków podatkowych z tytułu odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, przyznanych na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu osobie, która nabyła prawa i roszczenia od spadkobiercy dawnego właściciela tej nieruchomości, jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 29 lipca 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia daty nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz skutków podatkowych z tytułu odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, przyznanych na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu osobie, która nabyła prawa i roszczenia od spadkobiercy dawnego właściciela tej nieruchomości. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 5 maja 2010 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 lipca 2005 r. na podstawie umowy notarialnej Wnioskodawczyni nabyła udział w prawach i roszczeniach do nieruchomości położonej przy ulicy D. przejętej przez Państwo na mocy przepisu art. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy.

Nabycie to zostało dokonane od Pana Pawła S. spadkobiercy dawnych właścicieli, który oświadczył, że na mocy art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 278 i 279 dalej "Dekret") przysługują mu prawa i roszczenia do nieruchomości w tym o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu i zwrot własności budynków. Zgodnie bowiem z postanowieniami Dekretu wszystkie nieruchomości położone na terenie m.st. Warszawy, a więc i działka położona przy ulicy D., przeszła z dniem 21 listopada 1945 r. na własność gminy m.st. Warszawy, a następnie Skarbu Państwa, a poprzedni ich właściciele mogli ubiegać się na określonych warunkach o oddanie przejętych gruntów na własność czasową.

W ustawowym terminie wskazanym w Dekrecie poprzednicy prawni Pana Pawła S. złożyli i należycie opłacili wniosek o przyznanie mu własności czasowej nieruchomości, który wpłynął do Zarządu Miejskiego Miasta Stołecznego Warszawy w dniu 18 lipca 1948 r. W związku z tym Pan Paweł S. na mocy Aktu Notarialnego sprzedał Wnioskodawczyni przysługujące mu prawa i roszczenia do nieruchomości wynikające z treści art. 7 dekretu, w tym o ich zwrot byłym właścicielom lub ich następcom prawnym, o oddanie ich w użytkowanie wieczyste względnie roszczenia o odszkodowanie za te nieruchomości (dalej wszelkie "prawa i roszczenia do nieruchomości"), za ustaloną cenę, a Wnioskodawczyni nabyła te prawa i roszczenia do nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej wraz z mężem. Wraz z podpisaniem aktu notarialnego małżonkowie wypłacili na rzecz Pana Pawła S. ustaloną cenę, zatem Prawa i Roszczenia do Nieruchomości zostały nabyte z dniem 7 lipca 2005 r.

Na mocy decyzji Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z dnia 28 maja 2008 r. oraz umowy o oddaniu gruntu w użytkowanie wieczyste zawartej dnia 21 sierpnia 2008 r. przed notariuszem nieruchomość stanowiąca działkę ewid. 69 z obrębu 3.04.12 o powierzchni 364 m ² została oddana Wnioskodawczyni i jej mężowi w użytkowanie wieczyste, a prawo to ujawniono w księdze wieczystej.

Jak wynika z postanowień powołanego powyżej aktu notarialnego § 3 lit. h) w wyniku szeregu zdarzeń prawnych, w tym umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym z dnia 7 lipca 2005 r. Wnioskodawczyni i jej mąż nabyli od spadkobiercy dawnego właściciela wszelkie prawa i roszczenia do gruntu niezabudowanej nieruchomości położonej przy ulicy D. wynikające z przepisów dekretu warszawskiego i stali się w ten sposób następcami prawnymi poprzednich właścicieli.

Na mocy umowy sprzedaży z dnia 26 lutego 2009 r. sporządzonej przez notariusza Wnioskodawczyni sprzedała Spółce z o.o. prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu oznaczonej nr 69 w Obr. 3-04-12 o pow. 364 m ² położoną przy ulicy D.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawczyni wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego Nieruchomości na jego rzecz (jako następcy prawnego byłego właściciela) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta St. Warszawy z Wnioskodawczynią umowy użytkowania wieczystego Nieruchomości nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz własności zlokalizowanych na gruncie budynków w rozumieniu artykułu 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

W konsekwencji sprzedaż (odpłatne zbycie) ustanowionego w ten sposób prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oraz własności zlokalizowanych na gruncie budynków nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (w szczególności jako źródło przychodów wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT) w sytuacji gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpi ustanowienie użytkowania wieczystego nieruchomości i nabycie własności zlokalizowanych na gruncie budynków, a także przed upływem 5 lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego nieruchomości i zawarcia umowy o ustanowienie tego prawa.

Wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe i wskazał, m.in. że: (...) wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu na rzecz Wnioskodawcy (jako następcy prawnego byłego właściciela) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy z Wnioskodawcą umowy użytkowania wieczystego gruntu nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec powyższego, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn zm.), do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie:

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni (wraz z mężem), aktem notarialnym z dnia 7 lipca 2005 r. nabyła od Pana Pawła S. (spadkobiercy dawnego właściciela), udział w przysługujących mu prawach i roszczeniach wynikających z art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w odniesieniu do działki (niezabudowanej) o powierzchni 364 m ² oznaczonej nr ewid. 69 z obrębu 3-04-12 położonej przy ulicy D.

Po nabyciu przez Wnioskodawczynię praw i roszczeń do działki nr ewid. 69 z obrębu 3-04-12, Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy decyzją z dnia 28 maja 2008 r., ustanowił prawo użytkowania wieczystego do niezabudowanego gruntu o powierzchni 364 m ^2, oznaczonego jako działka ewidencyjna nr 69 z obrębu 3-04-12, położonego przy ul. D. na rzecz Wnioskodawczyni i jej męża. Następnie w dniu 21 sierpnia 2005 r., w formie aktu notarialnego została zawarta umowa o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

A zatem, jak z powyższego wynika Wnioskodawczyni z własnej woli w wyniku odpłatnej czynności prawnej stała się podmiotem uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1 dekretu.

Mając na uwadze opisany we wniosku zaistniały stan faktyczny stwierdza się, że nabyte przez Wnioskodawczynię, od Pana Pawła S. (spadkobiercy dawnego właściciela), prawa i roszczenia wynikające z art. 7 powołanego dekretu, tj. roszczenia o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego do niezabudowanego gruntu nr ewid. 69 z obrębu 3-04-12 o powierzchni 364 m ^2, nie mogą być utożsamiane z prawem własności lub z prawem użytkowania wieczystego. Roszczenia te zostały zrealizowane w wyniku wydania przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy aktu administracyjnego ustanawiającego na rzecz Wnioskodawczyni, prawo użytkowania wieczystego oraz zawartej w formie aktu notarialnego umowy z dnia 21 sierpnia 2005 r. o oddanie działki nr ewid. 69 z obrębu 3-04-12 w użytkowanie wieczyste.

W związku z powyższym nie dochodzi więc do restytucji wcześniej panujących stosunków prawnorzeczowych. Wnioskodawczyni nie była w przeszłości właścicielem, ani spadkobiercą właścicieli skomunalizowanej nieruchomości, ale na mocy odpłatnej czynności cywilnoprawnej tj. umowy z dnia 7 lipca 2005 r., stała się podmiotem uprawnionym do żądania, na podstawie przepisów dekretu, ustanowienia i oddania w użytkowanie wieczyste gruntu stanowiącego działkę nr ewid. 69 z obrębu 3-04-12. W znaczeniu prawnym ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni użytkowania wieczystego nieruchomości stanowiło zatem nabycie prawa użytkowania wieczystego.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego ustanowienie na rzecz Wnioskodawczyni prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowi jego nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co znajduje odzwierciedlenie np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06.

Ponieważ Wnioskodawczyni prawo wieczystego użytkowania nieruchomości nabyła w 2005 r. to jego odpłatne zbycie, przed upływem pięciu lat licząc od końca tego roku, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym do końca 2006 r., podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Powyższa zasada, zgodnie z art. 28 ust. 2a ustawy, nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, to zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

W świetle zaistniałego stanu faktycznego i powołanego stanu prawnego, należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez organ upoważniony, gdyż jest nieprawidłowa.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.