DD9/033/495/BRT/2013/RD-124989

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2012 r. Nr ITPB1/415-967/12/PSZ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r., uzupełnionym w dniu 22 listopada 2012 r., o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego, którego zakup został sfinansowany z otrzymanej dotacji, jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 5 grudnia 2012 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zasad ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego. Interpretacja wydana została na wniosek Pani... z dnia 28 sierpnia 2012 r., uzupełniony w dniu 22 listopada 2012 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w czerwcu 2011 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę o udzielenie wsparcia finansowego w ramach Priorytetu VI PO KL "Rynek pracy otwarty dla wszystkich", Działania 6.2 "Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia".

Przedmiotem umowy było udzielenie wsparcia finansowego w postaci środków finansowych na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Przyznanie środków finansowych odbyło się w oparciu o zasadę de minimis, zgodnie z rozporządzeniem ministra rozwoju regionalnego z dnia 15 grudnia 2010 r. w sprawie udzielania pomocy publicznej w ramach programu operacyjnego Kapitał Ludzki (Dz. U. z 2010 r. Nr 239, poz. 1598).

Z przyznanych środków finansowych Wnioskodawczyni zakupiła środek trwały o wartości 7.900 zł. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środek trwały Wnioskodawczyni wprowadziła do ewidencji środków trwałych i rozpoczęła naliczanie odpisów z tytułu użytkowania. Jak wynika z art. 23 ust. 1 pkt 45 nie uważa się za koszt uzyskania przychodu odpisów z tytułu używania środka trwałego od wartości która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Jednocześnie dotacja otrzymana na zakup środka trwałego (jak zwrot wydatków) korzysta ze zwolnienia od opodatkowania. Środki te nie stanowią przychodu (art 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wnioskodawczyni prowadzi działalność od czerwca 2011 r. na zasadach ogólnych w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W najbliższym czasie Wnioskodawczyni zamierza sprzedać za około 7.000 zł zakupiony w lipcu 2011 r. opisany wyżej środek trwały.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Co jest podstawą opodatkowania przy zbyciu środka trwałego zakupionego ze środków finansowych przyznanych na rozpoczęcie działalności w ramach działania 6.2.

Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawą opodatkowania będzie przychód ze zbycia środka trwałego pomniejszony o różnicę między kwotą wydatkowaną na zakup środka trwałego która pochodziła ze wsparcia finansowego udzielonego na rozpoczęcie działalności a kwotą odpisów amortyzacyjnych do dnia zbycia środka trwałego (art. 22h ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Powstała różnica zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, stanowić będzie dochód który powinien być doliczony do dochodu z działalności gospodarczej a wyliczony od całości podatek na zasadach ogólnych wpłacony do właściwego urzędu skarbowego.

Prezentując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni stwierdziła, że kwota wydatkowana na zakup środka trwałego pochodziła ze wsparcia finansowego udzielonego na rozpoczęcie działalności w ramach Priorytetu VI PO KL "Rynek pracy otwarty dla wszystkich", Działania 6.2 "Wsparcie oraz promocja przedsiębiorczości i samozatrudnienia".

Wnioskodawczyni wskazuje, iż wsparcie finansowe jest zwolnione z opodatkowania. Odpisy amortyzacyjne nie stanowią kosztu uzyskania przychodu z działalności gospodarczej (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zdaniem Wnioskodawczyni kwota ze sprzedaży środka trwałego, o którym mowa powinna być ujęta w pozycji: pozostałe przychody podatkowej księgi przychodów i rozchodów (np. kwota 7.000 zł). Wartość zakupu środka trwałego pomniejszona o odpisy amortyzacyjne do dnia sprzedaży powinny być ujęte w kolumnie pozostałe koszty podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Powstała różnica, zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić będzie dochód który powinien być doliczony do dochodu z działalności gospodarczej. Wyliczony od całości podatek na zasadach ogólnych wpłacić należy do właściwego urzędu skarbowego.

Jako przykład Wnioskodawczyni wskazuje:

* zakup środka trwałego 7.900 zł

* odpis amortyzacyjny np. 1.975 (7.900 x 20%: 12 x 15 miesięcy używania = 1.975 zł)

* różnica niezamortyzowana 7.900 - 1.975 = 5. 925 zł (pozostałe koszty)

* sprzedaż: 7.000 zł (pozostałe przychody)

* dochód do opodatkowania 7.000 - 5. 925 = 1.075

* podatek 1.075 zł x 18% = 194 zł.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 5 grudnia 2012 r. Nr ITPB1/415-967/12/PSZ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

* ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, iż przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem zawartym w art. 14 ust. 2c ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać środek trwały wykorzystywany prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, który został nabyty ze środków otrzymanych z dotacji.

W związku z powyższym, dochód ze sprzedaży składnika majątku stanowiącego środek trwały w prowadzonej przez Wnioskodawczynię pozarolniczej działalności gospodarczej, ustala się na podstawie przepisu art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Wskazać również należy, iż stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów (...) w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów również odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera pewne ograniczenia dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych wg zasad określonych w art. 22a-22o. Tak więc nie są kosztem podatkowym odpisy amortyzacyjne w części ustalonej od wartości środka trwałego, która została zwrócona podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy). Jednakże wartość odpisów amortyzacyjnych, także tych niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, należy uwzględniać podczas ustalania dochodu ze sprzedaży środka trwałego.

W związku z powyższym przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy). Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

Zatem należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.