DD9/033/480/KCT/2013/RWPD-122628

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 31 lipca 2009 r. Nr IBPB II /2/415-530/09/JSz wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych ze spłatą kredytu hipotecznego i odsetek od tego kredytu oraz sposobu ustalenia dochodu ze sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 31 lipca 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia podlegającego opodatkowaniu dochodu ze zbycia nieruchomości. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 13 maja 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że:

W dniu 3 sierpnia 2007 r. aktem notarialnym Wnioskodawca zakupił nieruchomość za kwotę 450 000,00 zł. Kwota 399 730,00 zł pochodziła z kredytu hipotecznego. W dniu 8 stycznia 2009 r. Wnioskodawca aktem notarialnym sprzedał nieruchomość za kwotę 700 000,00 zł. Łączne zadłużenie wynikające z zaciągniętego kredytu indeksowanego kursem franka szwajcarskiego w dniu sprzedaży wyniosło 587 137,80 zł plus prowizja bankowa z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu 9 724,15 zł. Saldo końcowe kredytu w dniu ostatecznej spłaty wynosiło 606 836,62 zł. Odsetki w trakcie kredytowania wynosiły 28 953,26 zł. Koszt sprzedaży nieruchomości, prowizja agencyjna wynosiła 24 766,00 zł (faktura VAT). Koszty notarialne zakupu płatne u notariusza wynosiły 13 371,08 zł.

Wnioskodawca zwrócił się z uprzejmą prośbą o wyliczenie należnego do zapłacenia podatku dochodowego od sprzedaży nieruchomości i o określenie ile wynosi dochód do opodatkowania w zaistniałej sytuacji.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy od udzielonego kredytu hipotecznego w kwocie 399 730,00 zł należy zapłacić podatek dochodowy 19% od dochodu. Czy kredyt w tej kwocie stanowił dochód do opodatkowania. Czy należy tą część kredytu uwzględnić w odliczeniu należnej kwoty do zapłaty. Czy koszty notarialne, prowizje agencyjne i odsetki kredytowe stanowią koszty do odliczenia od uzyskanego dochodu ze sprzedaży. Czy kredyt stanowi dochód Wnioskodawcy do opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, realny dochód przy sprzedaży nieruchomości wynosił 700 00,00 zł - 606 836,62 zł = 93 163,38 zł. Część tego kredytu zgodnie z umową kredytową pokrywała inne zobowiązanie finansowe. Część, która pokrywała zakup nieruchomości wynosiła 82,2% udzielonego kredytu w kwocie 486 207,65 zł czyli 399 730,00 zł. Całkowity koszt spłaty 606 836,62 zł z tego 82,20% wynosi 498 819,70 zł. Czyli 700 000,00 zł - 498 819,70 zł = 201 180,30 zł. W związku z indeksowaniem kredytu w walucie franka szwajcarskiego kwota w dniu spłaty była znacznie wyższa niż w dniu uzyskania kredytu. Wnioskodawca uważa, że kredyt w odpowiedniej proporcji zgodnie z umową kredytową udzielony na zakup tej nieruchomości nie stanowi dochodu do opodatkowania.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 31 lipca 2009 r. Nr IBPB II /2/415-530/09/JSz, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując m.in. że: (...) tym samym można uznać, że w przedmiotowej sprawie odsetki - naliczone i zapłacone do dnia zbycia nieruchomości - będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu za zbycia tej nieruchomości, ale tylko w takiej proporcji, w jakiej przypadają na tę część kredytu jaka została przeznaczona na zakup nieruchomości (82,2%) (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588, z późn. zm.), od dnia 1 stycznia 2007 r. zostały zmienione zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) od dnia 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 1, ust. 2 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2007 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Podatek obliczony od dochodu z odpłatnego zbycia wskazanych nieruchomości i praw płatny jest w terminie złożenia zeznania rocznego za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, że przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej. Cena została ustalona na 700 000,00 zł. Przychód ze sprzedaży pomniejszany jest o koszty odpłatnego zbycia, np. prowizję agencyjną za pośrednictwo w obrocie nieruchomościami zapłaconą w związku z tą sprzedażą w kwocie określonej przez Wnioskodawcę w wysokości 24 766,00 zł.

Od tak obliczonego przychodu należy odjąć koszty uzyskania przychodu związane z nabyciem nieruchomości czyli kwota 450 000,00 zł i koszty notarialne związane z zakupem tj. 13 371,08 zł. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym np. wyrok WSA w Opolu z dnia 23 października 2013 r. sygn. akt I SA/Op 583/13.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zważając na powyższe, jeżeli sprzedaż nieruchomości lub praw majątkowych (nabytych lub wybudowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r.) dokonana została po dniu 31 grudnia 2008 r., to stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy. Koszty uzyskania przychodów w tym zakresie zostały sprecyzowane przez ustawodawcę poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych.

Podkreślić należy, że ustawodawca nie odsyła do ogólnej definicji kosztów uzyskania przychodów zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że kredyt hipoteczny nie stanowi dla Wnioskodawcy ani przychodu ani kosztów jego uzyskania. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny związanej z nabyciem nieruchomości.

Nie stanowią również kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia tej nieruchomości wydatki związane z prowizją bankową z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu i spłaconymi odsetkami w trakcie kredytowania, bowiem są to wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na zakup nieruchomości. Wydatki związane z kredytem bankowym nie mogą być także potraktowane jako nakłady, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy, poczynione w trakcie posiadania zbytej nieruchomości, gdyż w żaden sposób nie wpływają na podwyższenie jej wartości.

Stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym np.: wyrok NSA z dnia 8 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1203/11, wyrok NSA z dnia 15 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1299/11, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 11 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 960/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 11 kwietnia 2012 r. sygn. akt I SA/Gl 1084/11, wyrok WSA w Szczecinie z dnia 23 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Sz 960/10.

W wyroku z dnia 15 lutego 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że (...) kosztem nabycia w rozumieniu analizowanego przepisu będzie więc cena nabycia nieruchomości określona w akcie notarialnym, wraz z kosztami tegoż aktu notarialnego (...). Według art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest udokumentowany koszt wyłącznie związany z nabyciem nieruchomości lub prawa majątkowego, a nie koszt uzyskania przychodu związany z określonym źródłem przychodu (...). Zaciągnięcie kredytu jest więc sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny nabywanej nieruchomości a kosztem uzyskania przychodu nie są w świetle art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty spłaty kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu nieruchomości, lecz wyłącznie koszty nabycia tej nieruchomości (...).

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie, że (...) odsetki - naliczone i zapłacone do dnia zbycia nieruchomości - będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodu ze zbycia tej nieruchomości (...), jest nieprawidłowe.

Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w każdym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.