DD9/033/365/BRT/2013/RWPD-52221

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 25 listopada 2009 r. Nr IPPB4/415-649/09-2/MP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu odpłatnego zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu osobie będącej spadkobiercą praw i roszczeń nabytych przez spadkodawcę od byłych właścicieli nieruchomości - jest nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 25 listopada 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów przyznanych, na podstawie art. 7 ust. 1 Dekretu, spadkobiercy. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 28 września 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Nieruchomość położona przy ul. M. w W., oznaczona hipotecznie jako Willa X, o powierzchni 1250 m², obecnie działka ewidencyjna Nr 1/5 z obrębu 1.04.13, działka ewidencyjna Nr 53/7 i 53/4 z obrębu 1-04-11 oraz działka ewidencyjna Nr 3/6 z obrębu 1-04-13, była objęta działaniem dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, który wszedł w życie w dniu 21 listopada 1945 r. Właścicielami ww. nieruchomości przed dniem 21 listopada 1945 r. byli Państwo Ż.

W dniu 16 lutego 1949 r. Państwo Ż. złożyli wniosek o przyznanie im prawa własności czasowej do Willi X. Prawa i roszczenia do ww. gruntu zostały przez Państwa Ż. przeniesione na rzecz Pana S. na podstawie umowy w formie aktu notarialnego z dnia 16 marca 1949 r.

W dniu 26 czerwca 1957 r. Prezydium Rady Narodowej m.st. Warszawy orzeczeniem odmówiło przyznania prawa własności czasowej do ww. nieruchomości.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 24 lutego 1970 r. Wnioskodawca nabył spadek po Panu S. w całości.

Decyzją z dnia 25 lutego 2002 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej z dnia 26 czerwca 1957 r. w zakresie obejmującym grunt wchodzący w skład działek Nr 53/4 i 53/3 z obrębu 0411 oraz działki 1/2 z obrębu 0413.

W dniu 6 marca 2009 r. Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy decyzją ustanowił użytkowanie wieczyste gruntu na 99 lat do niezabudowanego gruntu o powierzchni 750 m² oznaczonego w ewidencji jako działka Nr 1/5 w obrębie 1-04-13 oraz gruntu o powierzchni 44 m², działki o Nr ewidencyjnym 53/7 z obrębu 1-04-11 na rzecz Wnioskodawcy. Co do pozostałej części gruntu organ odmówił ustanowienia prawa użytkowania wieczystego z uwagi na fakt przeznaczenia gruntu na cele publiczne w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r.

W dniu 16 kwietnia 2009 r. z Wnioskodawcą zawarta została umowa o oddanie gruntu położonego przy ul. M. w W. w użytkowanie wieczyste. W dniu 19 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca sprzedał prawo użytkowania wieczystego gruntu przy ul. M. o łącznym obszarze 794 m² nabywcom za cenę 2.750.000,00 PLN.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy Wnioskodawca uzyskał dochód z tytułu sprzedaży w dniu 19 sierpnia 2009 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu przy ul. M. w W., w skład której wchodzą działki o Nr 1/5 w obrębie 1-04-13 oraz 53/7 w obrębie 1-04-11 i jest zobowiązany do zapłaty podatku z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.) decyzji ustanawiającej prawo wieczystego użytkowania gruntu na rzecz byłego właściciela (jego następców prawnych) oraz zawarcie przez Prezydenta Miasta Warszawy z byłym właścicielem (jego następcami prawnymi) umowy użytkowania wieczystego gruntu warszawskiego nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, z późn. zm.), a zatem sprzedaż (odpłatne zbycie) prawa wieczystego użytkowania ustanowionego w trybie art. 7 tego dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas, gdy sprzedaż ta została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego, a także przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarcia umowy o ustanowieniu tego prawa (wyrok SN z dnia 7 maja 2002 r. w sprawie o sygn. akt III RN 18/02, publ. OSNIAPUS 2003, Nr 6, poz. 137).

Wnioskodawca wskazuje, iż Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu do wyroku z dnia 5 czerwca 2003 r. (sygn. akt III SA 2731/01) zauważył, iż uzyskanie praw do nieruchomości, wcześniej pozbawionych mocą dekretu z 1945 r., ma charakter szczególny, kompensacyjny.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stwierdza, że odpłatne zbycie w dniu 19 sierpnia 2009 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego przy ul. M. w W. o powierzchni łącznej 794 m² składającej się z działek o Nr 53/7 i 1/5, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że sprzedaż nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie.

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku (art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z uwagi na fakt, iż odpłatne zbycie w dniu 19 sierpnia 2009 r. przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu nie stanowi źródła uzyskania przychodu, kwota uzyskana ze sprzedaży w wysokości 2.750.000,00 PLN nie może być traktowana jako przychód z tego tytułu i być podstawą do wyliczenia dochodu.

Zatem Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą w dniu 19 sierpnia 2009 r. prawa użytkowania wieczystego gruntu położonego przy ul. M. w W. o powierzchni łącznej 794 m² składającej się z działek o Nr 53/7 i 1/5.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 25 listopada 2009 r. Nr IPPB4/415-649/09-2/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe wskazując, że (...) sprzedaż przedmiotowego prawa wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego w trybie art. 7 Dekretu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Wydana, przez organ upoważniony, indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nie jest prawidłowa.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), do źródeł przychodów zalicza się m.in. odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym wskazał, że Państwo Ż. (dawni właściciele) prawa i roszczenia, wynikające z art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), do nieruchomości położonej w W. przy ul. M., przenieśli na rzecz Pana S. aktem notarialnym z dnia 16 marca 1949 r.

Natomiast Wnioskodawca przedmiotowe prawa i roszczenia nabył w spadku po zmarłym Panu S.

Prezydent Miasta Stołecznego Warszawy decyzją z dnia 6 marca 2009 r. ustanowił użytkowanie wieczyste gruntu na 99 lat do niezabudowanego gruntu o powierzchni 750 m² oznaczonego w ewidencji jako działka Nr 1/5 w obrębie 1-04-13 oraz gruntu o powierzchni 44 m², działki o Nr ewidencyjnym 53/7 z obrębu 1-04-11 na rzecz Wnioskodawcy. Realizacja tej decyzji nastąpiła poprzez zawarcie umowy (aktu notarialnego) w dniu 16 kwietnia 2009 r. o oddanie gruntu położonego przy ul. M. w W. w użytkowanie wieczyste. W dniu 19 sierpnia 2009 r. Wnioskodawca sprzedał przedmiotowe prawo wieczystego użytkowania gruntu.

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie mamy do czynienia z restytucją wcześniej panujących stosunków prawnorzeczowych. Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazał na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. (sygn. akt III RN 18/02) dotyczący kwestii restytucji. Zastrzec jednakże należy, iż w analizowanej sprawie nie może znajdować on zastosowania. Sąd Najwyższy w powoływanym wyroku wskazał, że ustanowienie użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu jest nabyciem w znaczeniu prawnym. Jednakże Sąd Najwyższy w wyroku tym uznał, że celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd zauważył, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie Sądu, tak samo należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców. Analizując wymienione orzeczenie Sądu Najwyższego należy uznać, iż argumentacja Sądu Najwyższego opierała się na stwierdzeniu, że w sprawie, której dotyczył ten wyrok chodziło o osoby, które nie z własnej woli stały się stroną stosunku prawnego łączącego je z gminą na podstawie art. 7 dekretu, którego treścią był obowiązek zrekompensowania strat poniesionych przez właścicieli nieruchomości wskutek komunalizacji gruntów na podstawie przepisów dekretu. W wyroku tym Sąd Najwyższy podkreślał, że w przypadku tych osób nie dochodziło do nabycia nowego dla tych osób składnika majątkowego, gdyż osoby te uzyskiwały rekompensatę w postaci użytkowania wieczystego w zamian za odebrane im prawo własności nieruchomości. W przypadku następców prawnych była to rekompensata za składniki majątku, które wskutek niezgodnego z prawem postępowania organów państwa nie weszły do ich majątku w wyniku spadkobrania po wywłaszczonym właścicielu nieruchomości. Zatem w rzeczywistości w przypadku tych podmiotów dochodziło do przynajmniej częściowego naprawienia uszczerbku, jaki powstał w ich majątku w wyniku wejścia w życie dekretu i uchylenia się przez państwo od realizacji wszystkich jego postanowień. Należy podkreślić, że w przypadku tych osób rekompensata ta miała częściowy charakter, gdyż w zamian za utracone prawo własności nieruchomości osoby te otrzymywały użytkowanie wieczyste tej nieruchomości, które jak wiadomo jest prawem, którego treścią są uprawnienia słabsze niż w przypadku własności.

Przedstawiona argumentacja nie może mieć zastosowania do sprawy będącej przedmiotem niniejszej zmiany interpretacji, gdyż Wnioskodawca prawa i roszczenia z art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy, nabył w spadku po Panu S., na rzecz którego zostały one przeniesione przez byłych właścicieli nieruchomości umową zawartą w 1949 r.

W tym wypadku nie doszło do restytucji naruszonych stosunków własnościowych, gdyż spadkodawca Wnioskodawcy nie był właścicielem nieruchomości, na której ustanowiono użytkowanie wieczyste. Zatem w opisanym we wniosku zaistniałym stanie faktycznym wystąpił inny rodzaj nabycia niż w sprawie rozstrzygniętej wyrokiem Sądu Najwyższego.

Nabyte w spadku przez Wnioskodawcę prawa i roszczenia wynikające z art. 7 dekretu, zostały zrealizowane poprzez wydanie przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy decyzji z dnia 6 marca 2009 r. ustanawiającej prawo wieczystego użytkowania gruntu na 99 lat do niezabudowanego gruntu o pow.750 m² oznaczonego w ewidencji jako działka nr 1/5 w obrębie 1-04-13 oraz gruntu o pow. 44 m² działki o nr ewidencyjnym 53/7 z obrębu 1-04-11. Następnie w dniu 16 kwietnia 2009 r. została zawarta umowa o oddanie gruntu w wieczyste użytkowanie. Nabycie więc przez Wnioskodawcę prawa wieczystego użytkowania gruntu nastąpiło w 2009 r.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2607/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12.

Dochód z odpłatnego zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu podlega opodatkowaniu 19% stawką podatku na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ustawy).

Podatek płatny jest w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym dokonano odpłatnego zbycia (art. 45 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy).

W związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, potwierdzone przez organ upoważniony, jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia NSA z dnia 5 czerwca 2003 r. sygn. akt III SA 2731/01, zauważyć należy, że wyrok ten dotyczy odmiennego, niż przedstawiony we wniosku, stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.