DD9/033/345/SEW/2012/PK-1382

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2009 r. Nr ILPB1/415-1112/09-2/AA wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup produktów spożywczych oraz usług gastronomicznych podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie firmy jak też poza jej siedzibą jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 30 grudnia 2009 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na drobny poczęstunek podawany podczas spotkań biznesowych z kontrahentami w siedzibie prowadzonej działalności gospodarczej jak i wydatków na posiłki w trakcie spotkań biznesowych z kontrahentami w restauracji lub kawiarni. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 9 października 2009 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jaką jest zarządzanie kancelarią prawną, odbywa w swej siedzibie, jak i poza nią, spotkania biznesowe z kontrahentami i klientami.

Jeśli spotkania odbywają się w siedzibie Wnioskodawcy, zapewnia On w czasie spotkań herbatę, kawę, cukier, śmietankę do kawy, drobne słodycze. Zdarza się również, że spotkania z kluczowymi kontrahentami lub klientami mają miejsce poza siedzibą Wnioskodawcy np. w kawiarni lub restauracji w takim przypadku Wnioskodawca ponosi koszty posiłku.

Wnioskodawca podkreśla, iż spotkania z kontrahentami i klientami poza siedzibą Wnioskodawcy nie mają wykwintnego charakteru, bo powodem organizacji spotkania w restauracji czy kawiarni nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością, a jedynie ma na celu omówienie bieżących spraw biznesowych. Jednakże charakter miejsca spotkania dostosowany jest do rodzaju klienta, jego znaczenia dla Wnioskodawcy. Często klientami Wnioskodawcy są poważni przedsiębiorcy, prezesi spółek, etc.

W działalności Wnioskodawcy spotkania o roboczym charakterze, odbywające się poza siedzibą Wnioskodawcy, w restauracji lub kawiarni, są sytuacjami powszechnymi. Bowiem w celu uzgodnienia szczegółów sprawy, ze względu na rodzaj prowadzonej działalności, Wnioskodawca wielokrotnie zmuszony jest spotykać się z klientem przed rozprawą lub przed spotkaniem w urzędzie. Takie spotkania bardzo często ze względu na oszczędność czasu oraz fakt, że rozprawy mają miejsce poza siedzibą Wnioskodawcy, odbywają się w kawiarni lub restauracji znajdującej się w budynku sądu lub urzędu, czy też w ich pobliżu.

Wydatki dotyczące spotkań z kontrahentami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy wydatki ponoszone w związku z organizacją spotkań z kontrahentami (w tym wydatki na zakup poczęstunku, napojów, zapłata za posiłek w restauracji) stanowią koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy z katalogu wydatków uznawanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani też w innych przepisach prawa podatkowego, brak jest jednak definicji określającej, co należy rozumieć pod pojęciem reprezentacji. Aby termin ten wyjaśnić, posłużyć się należy w pierwszej kolejności wykładnią językową. Zastosowanie tu znajdują znaczenia i określenia zawarte m.in. w słownikach, które przedstawiają potoczne rozumienie pojęcia "reprezentacja". Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, PWN, Warszawa 1989 r. przez reprezentację rozumieć należy "okazałość, wytworność, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną". Pojęcie "reprezentacji" doczekało się także zdefiniowania w orzecznictwie sądowym. I tak, WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 października 2005 r. (sygn. I SA/Wr 2838/03) stwierdził, że "w ramach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych reprezentację można zdefiniować jako występowanie w imieniu podmiotu gospodarczego, reprezentowanie firmy wiążące się z okazałością i wytwornością w celu wywołania najlepszego wrażenia". Również zdaniem WSA w Warszawie (wyrok z dnia 21 stycznia 2009 r., sygn. III SA/Wa 1601/08) reprezentacja musi być związana z "zaprezentowaniem podmiotu - jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu".

Odnosząc zatem powyższe definicje do tekstu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stwierdzić należy, iż reprezentacja to każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika, czego konsekwencją ma być ułatwienie zawarcia umowy lub stworzenie korzystnych warunków jej zawarcia. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej o sygn. IPPB5/4240-24/09-2/AM wydanej dnia 27 sierpnia 2009 r. stwierdził, iż "wydatki na reprezentację uznać należy za koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu."

W związku z powyższym stwierdzić jednoznacznie należy, iż poniesione przez Wnioskodawcę wydatki nie mają charakteru reprezentacyjnego. Nie wszystkie bowiem wydatki na artykuły spożywcze są kosztami reprezentacji. Poczęstowanie kontrahentów kawą lub herbatą, czy też zaproszenie na obiad lub lunch do restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym, a powszechnie spotykaną praktyką i nie świadczy o wystawności lub okazałości, a raczej o dobrych manierach i jest wyrazem pewnego standardu spotkań biznesowych. Organizacja takich spotkań z kontrahentami nie wiąże się bowiem z chęcią okazania wytworności i przepychu, a jedynie ma na celu omówienie bieżących spraw biznesowych, związanych z działalnością Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, iż Wnioskodawca organizując spotkanie, nie działa w celu wykreowania, czy utrwalenia pozytywnego wizerunku, lecz w celu omówienia konkretnych spraw związanych ze współpracą z danym kontrahentem lub klientem.

Reasumując powyższe, wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na organizację spotkań biznesowych z kontrahentami stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko powyższe potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych oraz orzeczenia sądowe, m.in.:

* cytowane wcześniej stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009 r.,

* interpretacja indywidualna z dnia 6 stycznia 2009 r. (sygn. ILPB3/423-66G/08-2/KS wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której uznaje, iż "wydatki ponoszone na zakup produktów spożywczych typu kawa, herbata, napoje, cukier w celu poczęstowania klientów oraz potencjalnych klientów, stanowią zwyczajowy poczęstunek klientów i należą do powszechnie obowiązujących kanonów kultury. Przedmiotowe wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że wydatki te nie posiadają charakteru okazałości",

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1220/08-2/MW),

* pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 października 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1062/08-2MW),

* interpretacja indywidualna z dnia 13 sierpnia 2008 r. (sygn. IBPB3/423-405/08/PC) wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,

* w wyroku WSA w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 157/08) Sąd stwierdził, że "wymienienie jako przykładowych wydatków na usługi gastronomiczne, zakupu żywności i napojów w tym alkoholowych, nie oznacza iż wydatki te nigdy nie będą kosztami. Stwierdzić należy, że nie są one kosztami jedynie wówczas, gdy mają charakter reprezentacyjny",

* wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 listopada 2008 r. (sygn. I SA/Łd 1112/08).

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 30 grudnia 2009 r. Nr ILPB1/415-1112/09-2/AA, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na drobny poczęstunek podawany podczas spotkań biznesowych z kontrahentami w siedzibie prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na posiłki w trakcie spotkań biznesowych z kontrahentami w restauracji lub kawiarni, organ upoważniony uznał za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że (...) wydatki ponoszone na posiłki oraz napoje w restauracji podczas spotkań z kontrahentami, mają cechy reprezentacji i w związku z tym nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Na wstępie zauważyć należy, że Wnioskodawca mylnie wskazał przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże pozostała treść wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazuje, że przedmiotem interpretacji są uregulowania zawarte w art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy prawnopodatkowej ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy. Na gruncie powyższej regulacji podstawową cechą kosztu uzyskania przychodów jest jego związek z przychodem podatnika albo związek z zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu podatkowego pod warunkiem, że dany koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów negatywnych zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy. Zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Problematyka kosztów podatkowych w kwestii dotyczącej, czy w każdym przypadku wydatki przedsiębiorcy na zakup żywności, napojów oraz usług gastronomicznych, podawanych i świadczonych podczas spotkań z kontrahentami (spotkań biznesowych i okazjonalnych), niezależnie od miejsca podawania zakupionych artykułów żywnościowych i napojów oraz od miejsca świadczenia zakupionych usług gastronomicznych, stanowią koszty reprezentacji, podlegające wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Mając na uwadze powyższe Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 25 listopada 2013 r. Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, w której zauważono m.in., (...) że nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki) napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej. Odzwierciedleniem powyższej interpretacji jest np. wyrok NSA z dnia 27 września 2012 r. sygn. akt FSK 392/11, wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt. II FSK 702/11, wydany w składzie siedmiu sędziów.

W wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny m.in. wskazał, że (...) wydatki związane z poczęstunkiem dla osób będących klientami, muszą być uznane za koszt uzyskania przychodu, nie ulega bowiem wątpliwości, że stworzenie właściwego klimatu dla prowadzonej działalności rodzi skutek w postaci zwiększenia przychodu zatem oznacza to, że (...) pomiędzy poniesionym wydatkiem polegającym na poczęstunku (zarówno dostarczonym w firmie, jak i poza jej siedzibą), a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowy (...). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jednocześnie, że (...) wydatek na zakup nie każdej usługi gastronomicznej należy kwalifikować do kosztów reprezentacji wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów (...).

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, stwierdzić należy, że o ile poniesione koszty nie służą reprezentacji, to nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, uznać należy za prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.