DD9/033/314/SEW/2013/RD-37714

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2010 r. Nr ITPB1/415-535/10/AK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2010 r., uzupełnione pismem z dnia 16 listopada 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup produktów spożywczych oraz usług gastronomicznych podczas spotkań z kontrahentami w siedzibie firmy jak też poza jej siedzibą jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając na podstawie § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 27 sierpnia 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na drobny poczęstunek podawany podczas spotkań z kontrahentami w biurze jak i wydatków na posiłki w trakcie spotkań z kontrahentami w restauracji. Interpretacja wydana została na wniosek Pani H. R. z dnia 12 maja 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w sektorze projektowania oraz realizacji szeroko rozumianych przedsięwzięć architektonicznych - przede wszystkim w zakresie projektowania wnętrz. Zazwyczaj współpraca z klientem rozpoczyna się od wspólnego obejrzenia konkretnych warunków realizacji projektu w miejscu budowy. Przeważnie bezpośrednio po wizycie na budowie Wnioskodawczyni odbywa spotkanie z klientem, na którym zapoznaje się z jego indywidualnymi oczekiwaniami i potrzebami, przedstawia własne pomysły i wymienia wstępne uwagi. Z przyczyn obiektywnych spotkanie nie może się odbyć na placu budowy. Co prawda w miejscu prowadzenia działalności znajduje się pomieszczenie, które umożliwia spotkanie z klientem, jednakże ze względu na często odległe położenie budowy, wyżej wymienione spotkanie odbywa się w restauracji lub kawiarni w bardziej dogodnej dla obu stron lokalizacji. Zgodnie z przyjętym zwyczajem w trakcie takich spotkań spożywany jest posiłek (lunch, obiad, kolacja). Wybierane restauracje czy kawiarnie nie są specjalnie wyszukane ani wyrafinowane, nie mają oczarować klienta swoim standardem, czy też dostarczyć mu wyjątkowych wrażeń. Spożywane dania pochodzą z menu, nie są specjalnie zamawiane przed spotkaniem. Poziom lokalu i spożywanych potraw jest jedynie wystarczający do rangi spotkania a nie wyjątkowo, ponad miarę wytworny. Wydatki dotyczące spotkań z klientami są dokumentowane rachunkami lub fakturami VAT wystawionymi na Wnioskodawczynię.

W związku z powyższym zadano pytanie: Czy zapłata za zwykły posiłek w restauracji związany ze spotkaniem z klientem stanowi koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej ustawą) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W art. 23 ust. 1 pkt 23 ww. ustawy z kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wyłączył wydatki na reprezentację, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyliczenie wśród kosztów reprezentacji wydatków na nabycie usług gastronomicznych, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych, ma charakter przykładowy. Zapis ten nie oznacza, że wszystkie wydatki poniesione na zakup usług gastronomicznych, żywności napojów, zawierają się w pojęciu kosztów reprezentacji. Oznacza to tylko, że wyżej wymienione wydatki, o ile mają charakter reprezentacyjny są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Podobne stanowisko, zajął m.in. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 12 czerwca 2008 r., sygn. III SA/Wa 157/08.

W związku z tym, kluczowa, jest odpowiedź na pytanie, w jakim celu (reprezentacyjnym, czy też nie) zostały poniesione wydatki na nabycie usług gastronomicznych, zakup żywności oraz napojów. Aby móc to stwierdzić, niezbędne jest zdefiniowanie słowa "reprezentacja". Wobec braku definicji ustawowej trzeba ustalić wykładnię językową pojęcia "reprezentacja". Zgodnie z definicją zawartą w Uniwersalnym Słowniku Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, (Wydawnictwo Naukowe PWN; Warszawa 2007), reprezentacja, oznacza: "okazałość, wystawność, wytworność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną". Według Słownika wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych autorstwa Władysława Kopalińskiego słowo "reprezentacja" pochodzi od łacińskiego repraesentatio, co oznacza wizerunek lub zapłatę gotówką. Dlatego też, reprezentację należy rozumieć jako okazałość, wystawność i wytworność związaną z czyimś wizerunkiem. Określenia: okazałość, wystawność czy wytworność dobitnie wskazują, że chodzi o zachowania wyraźnie wyrastające ponad zwyczajność.

Zatem, jeśli wydatki na zakup napojów, żywności i nabycie usług gastronomicznych zostały poniesione z zamiarem zaimponowania klientowi luksusem, przepychem miejsca i posiłków, czyli kreowania elitarnego wizerunku firmy, należy je zaliczyć do kosztów reprezentacyjnych. Natomiast, jeżeli spotkanie miało charakter roboczy a zjedzenie wspólnego posiłku w trakcie mieściło się w ramach powszechnego zwyczaju, wydatki te nie powinny być rozpatrywane, jako koszty reprezentacyjne.

Wyżej wymienione wydatki są związane z konkretnymi projektami prowadzonymi przez Wnioskodawczynię, są faktycznie ponoszone w celu uzyskania przychodów, mają charakter definitywny i są właściwie udokumentowane, więc mogą być zaliczone do kosztów jego uzyskania. Dotyczy to wydatku poniesionego na oba posiłki, gdyż zapłata za posiłek przez stronę zapraszającą należy do ogólnie przyjętych zasad dobrego wychowania.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 27 sierpnia 2010 r. Nr ITPB1/415-535/10/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że (...) wydatki na usługi gastronomiczne w czasie spotkań w restauracjach lub kawiarniach są to wydatki na reprezentację i wobec tego nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (...).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Przy prawnopodatkowej ocenie zagadnienia, będącego przedmiotem wniosku, należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy. Na gruncie powyższej regulacji podstawową cechą kosztu uzyskania przychodów jest jego związek z przychodem podatnika albo związek z zachowaniem lub zabezpieczeniem przychodu podatkowego pod warunkiem, że dany koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów negatywnych zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy. Zgodnie z przepisami art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Problematyka kosztów podatkowych w kwestii dotyczącej, czy w każdym przypadku wydatki przedsiębiorcy na zakup żywności, napojów oraz usług gastronomicznych, podawanych i świadczonych podczas spotkań z kontrahentami (spotkań biznesowych i okazjonalnych), niezależnie od miejsca podawania zakupionych artykułów żywnościowych i napojów oraz od miejsca świadczenia zakupionych usług gastronomicznych, stanowią koszty reprezentacji, podlegające wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Mając na uwadze powyższe Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 25 listopada 2013 r. Nr DD6/033/127/SOH/2013/RD-120521, w której zauważono m.in., (...) że nie podlegają wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy ponoszone przez podatników wydatki na drobne poczęstunki (np. ciastka, paluszki, kanapki) napoje (np. kawa, herbata, woda mineralna, soki), a także posiłki (np. obiady, lunche), niezależnie od miejsca ich podawania (w siedzibie podatnika, czy też poza nią), podawane podczas prowadzenia rozmów z kontrahentami, inwestorami, wykonawcami etc. dotyczących zakresu prowadzonej przez podatników działalności gospodarczej. Odzwierciedleniem powyższej interpretacji jest np. wyrok NSA z dnia 27 września 2012 r. sygn. akt FSK 392/11, wyrok NSA z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt. II FSK 702/11, wydany w składzie siedmiu sędziów.

W wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny m.in. wskazał, że (...) wydatki związane z poczęstunkiem dla osób będących klientami, muszą być uznane za koszt uzyskania przychodu, nie ulega bowiem wątpliwości, że stworzenie właściwego klimatu dla prowadzonej działalności rodzi skutek w postaci zwiększenia przychodu zatem oznacza to, że (...) pomiędzy poniesionym wydatkiem polegającym na poczęstunku (zarówno dostarczonym w firmie, jak i poza jej siedzibą), a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek przyczynowy (...). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził jednocześnie, że (...) wydatek na zakup nie każdej usługi gastronomicznej należy kwalifikować do kosztów reprezentacji wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów (...).

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że o ile poniesione koszty nie służą reprezentacji, to nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, uznać należy za prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.